DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
CONCEPTO No. 009797
19 de Febrero de 2004
TEMA:
Procedimiento Tributario
DESCRIPTOR:
INTERESES MORATORIOS
FUENTES FORMALES:
Estatuto Tributario, arts. 854, 855, 857-1, 863.
Código Contencioso Administrativo, arts. 62,64 y 173
PROBLEMA JURIDICO:
¿Cuál es el término durante el cual se causan intereses corrientes y moratorios en un proceso de devolución de impuestos por saldos a favor cuando existe discusión?
TESIS JURIDICA:
Cuando exista solicitud de devolución y el saldo a favor se encuentre en discusión, se generan intereses corrientes desde la fecha de notificación del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución, hasta la fecha de notificación del acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor.
Cuando el saldo a favor haya estado en discusión, se causan intereses moratorios, a partir de la ejecutoria del acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor, hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación.
INTERPRETACION JURIDICA:
El artículo 863 del Estatuto Tributario, establece las pautas que debe seguir la Administración Tributaria para reconocer intereses corrientes y moratorios cuando a raíz de una solicitud de devolución de impuestos por pago en exceso o por saldos a favor en las declaraciones tributarias, estos sean objeto de discusión:
“Intereses a favor del contribuyente. Cuando hubiere un pago en exceso o en las declaraciones tributarias resulte un saldo a favor del contribuyente, solo se causarán intereses corrientes y moratorios, en los siguientes casos:
Se causan intereses corrientes, cuando se hubiere presentado solicitud de devolución y el saldo a favor estuviere en discusión, desde la fecha de notificación del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución, según el caso, hasta la del acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor.
Se causan intereses moratorios, a partir del vencimiento del término para devolver y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación.”
Para nuestro estudio es necesario distinguir:
1.- Intereses corrientes. El inciso segundo de la norma transcrita señala el lapso dentro del cual deben reconocerse intereses corrientes lo cual ocurre desde “la fecha de notificación” del requerimiento especial o del acto que niegue la devolución, “hasta la “ del acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor. La expresión “hasta la”, debe entenderse “hasta la fecha de notificación” del respectivo acto o providencia y no en forma restrictiva hasta la fecha de expedición del acto o providencia.
Esta interpretación no es solo gramatical, sino que obedece al principio de que toda actuación administrativa o jurisdiccional para que produzca efectos jurídicos y surta efectos inter. partes, debe ser notificada.
Obviamente que para que una actuación en la vía gubernativa o en la contencioso administrativa, pueda ejecutarse, debe encontrarse en firme. Por una parte, debe tenerse en cuenta el artículo 62 del Código Contencioso Administrativo que establece los eventos en que un acto administrativo queda en firme y el artículo 64 de la misma obra, según el cual, salvo norma en contrario, los actos que queden en firme al concluir el procedimiento administrativo serán suficientes, por sí mismos, para que la administración pueda ejecutar de inmediato los actos necesarios para su cumplimiento. Por otro lado, para efecto de las sentencias contencioso administrativas, el artículo 173 del mismo ordenamiento, después de indicar la forma de su notificación, dispone que una vez en firme la sentencia deberá comunicarse con copia íntegra de su texto, para su ejecución y cumplimiento.
2.- Intereses Moratorios. El tiempo durante el cual se causan intereses moratorios, va desde el vencimiento del término para devolver, hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación.
El artículo 855 del Estatuto Tributario, dispone que, la Administración de Impuestos deberá devolver, previa las compensaciones a que haya lugar, los saldos a favor originados en los impuestos sobre la renta y complementarios y sobre las ventas dentro de los treinta días siguientes a la fecha de la solicitud de devolución presentada oportunamente y en debida forma.
Esta regla se aplica en todo su tenor, a aquellas solicitudes de devolución que no presenten discusión alguna en forma total o parcial, es decir, una vez fenecidos los treinta días y no se ha producido la devolución, comienzan a correr los intereses moratorios hasta que se haga efectiva la devolución, teniendo en cuenta que si la solicitud de devolución se presentó dentro de los dos meses siguientes a la presentación de la declaración o de su corrección, la Administración de Impuestos dispone de un término adicional de un mes, según el parágrafo 3 de la disposición citada.
No sucede lo mismo cuando surge una investigación previa a la devolución de acuerdo con el artículo 857-1 del Estatuto Tributario. En primer término, puede suspenderse el término para devolver hasta por un término de noventa días para que se adelante la respectiva investigación cuando se produzca alguno de los hechos determinados en la disposición. Si no se produce requerimiento especial, se procederá a la devolución del saldo a favor, de tal manera que si la devolución se lleva a cabo dentro de los treinta días siguientes a la solicitud de devolución, computado el término de suspensión, no hay intereses de mora. De lo contrario, se procede conforme se explicó en el párrafo anterior.
Dispone el mismo artículo que si se produce requerimiento especial, solo procederá la devolución sobre el saldo a favor que se plantee en el mismo sin que se requiera de una nueva solicitud de devolución, y el mismo tratamiento se aplicará en las demás etapas del proceso de determinación y discusión tanto en la vía gubernativa como en la jurisdiccional, en cuyo caso bastará con que el contribuyente presente la copia del acto o providencia respectiva.
Si bien es cierto que la ley no exige una nueva solicitud de devolución sobre un acto en la vía gubernativa o una providencia en la jurisdiccional que confirman total o parcialmente un saldo a favor, para efectos de los intereses de mora debe entenderse que el punto de partida para el reconocimiento de éstos, es el acto administrativo o la providencia de lo contencioso administrativo teniendo en cuenta la firmeza y ejecutoria según se dijo para los intereses corrientes. No pueden retrotraerse a la primera solicitud, que como se dijo opera solo para las solicitudes que no conlleven discusión. Por eso, el legislador estableció primero los intereses corrientes desde el requerimiento especial o el acto que niega la solicitud de devolución, hasta el acto o providencia que confirme total o parcialmente el saldo a favor, y solo desde este momento comienzan los intereses de mora.
Resulta por demás ilógico que los intereses moratorios coincidan con los corrientes y aún más que aquellos comiencen a correr antes que los corrientes si se aceptara la tesis de que debe tenerse en cuenta la primera solicitud de devolución para tales efectos.
A esta misma conclusión nos llevan otras normas del Estatuto Tributario, como el inciso segundo del artículo 854 y el Parágrafo 2º del artículo 857, según los cuales, cuando se den los eventos allí explicados, la solicitud de devolución solo debe hacerse cuando se haya resuelto definitivamente sobre la procedencia de los saldos a favor. Pero es que los intereses de mora no surgen sino a partir del momento en que se está en mora de cancelar la obligación, evento que solo se puede predicar desde su exigibilidad y en el caso que nos ocupa, la exigibilidad de devolver el saldo a favor cuando existió controversia, surge desde la firmeza del acto administrativo en la vía gubernativa, o de la ejecutoria de la providencia de la justicia contenciosa, como fallos definitivos.
Ahora bien, si el contribuyente o responsable presenta la solicitud de devolución con garantía, la devolución debe hacerse dentro de los diez días siguientes; de lo contrario, correrán intereses moratorios a partir de este vencimiento. En este caso, la administración tributaria debe hacer la devolución dentro de este término, sea que haya discusión en la vía gubernativa o en la vía jurisdiccional, caso en el cual se aplica lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 860 del Estatuto Tributario.