OFICIO 9786
19 de febrero de 2004
Solicita
usted como asesora de una empresa
Comercializadora Internacional y para tramitar una devolución del tercer periodo de ventas del año 2002, se
le de explicación paso a paso del procedimiento por el cual debe aplicar la
proporcionalidad en los impuestos descontables, así
como se le instruya sobre el tratamiento del Iva que
no es objeto de devolución además de que se le indique si es menester corregir
las declaraciones inconsistentes.
Al
respecto me permito precisarle que la competencia de
En
el sentido indicado este Despacho, acerca de la proporcionalidad de los impuestos
descontables, se pronunció mediante el Concepto
Unificado del Impuesto sobre las Ventas número 001 de junio 19 de 2003, en los términos que a
continuación se transcriben:
"TITULO XI
DESCRIPTORES: IMPUESTOS DESCONTABLES
- PROPORCIONALIDAD.
FACTORES QUE INTEGRAN
SERVICIOS
PRESTADOS DESDE EL EXTERIOR.
1.6.
PROPORCIONALIDAD
El
Artículo 490 del Estatuto Tributario, establece: «Cuando los bienes y servicios
que otorguen derecho a descuento se destinen indistintamente a operaciones gravadas, exentas o excluidas del
impuesto y no fuere posible establecer su imputación directa a unas y otras, el
cómputo de dicho descuento se efectuará en proporción al monto de tales
operaciones del periodo fiscal correspondiente. La inexistencia de operaciones
determinará la postergación del cómputo al período fiscal siguiente en el que
se verifique alguna de ellas.»
La
proporcionalidad opera de manera exclusiva, cuando los bienes o servicios
adquiridos sobre los que se paga el impuesto sobre las ventas, y que otorgan
derecho a descuento conforme con las normas que regulan el tributo, se destinan indistintamente a operaciones
gravadas, exentas o excluidas respecto de este tributo y no fuere posible
establecer su imputación directa a unas y otras. El cómputo del descuento se efectuará en forma proporcional en relación
con las operaciones gravadas o exentas, excluyendo las operaciones excluidas.
En efecto, los ingresos no gravados no se tienen en cuenta para el cálculo de
la proporcionalidad, los cuales deberán analizarse en cada caso particular.
Entre dichos ingresos se cuentan los ingresos por los ajustes integrales por
inflación, los ingresos por venta de activos fijos diferentes de aerodinos, las indemnizaciones, el reintegro de costos y
gastos, los rendimientos financieros, las provisiones, etc.
Por
otra parte el artículo 488 ibídem, señala que sólo
otorga derecho a descuento el IVA pagado por las adquisiciones o importaciones,
que de acuerdo con las disposiciones del impuesto sobre la renta, resulten
computables como costo o gasto de la empresa y se destinen a operaciones
gravadas con el impuesto.
Es evidente que el responsable
debe aplicar la proporcionalidad con el fin de conocer qué impuestos descontables son imputables a cada tipo de operación. De
manera que, si por vía de ilustración, un responsable realiza operaciones
gravadas y excluidas del IVA y no le es posible determinar la imputación
directa a cada tipo de transacción, debe efectuar el cálculo correspondiente
para determinar qué porcentaje de impuesto sobre las ventas causado en compras
de bienes y/o servicios gravados, es objeto de descuento imputable a las
operaciones gravadas y qué porcentaje a operaciones excluidas.
El porcentaje de impuesto sobre
las ventas causado en la adquisición de bienes y/o servicios gravados
imputables a operaciones excluidas y por ende no descontables en materia de ventas, constituirá costo
de la respectiva operación.
Ahora
bien, conforme con el artículo 454 del Estatuto Tributario los descuentos
efectivos no forman parte de la base gravable sujeta a imposición. No sucede lo
mismo con los descuentos condicionados, los que por formar parte de la base
gravable, se deben incluir para determinar la proporcionalidad de que trata el
artículo 490 del citado ordenamiento.
No pueden tenerse como base para
el cálculo de la proporcionalidad conceptos que no son catalogados en el
régimen del impuesto sobre las ventas como gravados, excluidos o exentos; por tal razón los intereses
recibidos por préstamos en dinero, originados en una operación de mutuo y que
por lo tanto, no sean obtenidos en la financiación de una operación gravada con
el impuesto sobre las ventas, no se tienen en cuenta para efectos del cálculo
de la proporcionalidad.
Tampoco
podrían tenerse como base para el cálculo de la proporcionalidad conceptos como
los dividendos recibidos de sociedades, el reintegro de provisiones y otros
rubros que no son catalogados en el régimen del impuesto sobre las ventas como
gravados, exentos o excluidos. Como consecuencia de lo expuesto, sí deberían
tomarse para efectos del cálculo conceptos tales como el arrendamiento de
inmuebles y de bienes muebles (servicios gravados).
Como
los servicios prestados en el exterior a favor de usuarios o destinatarios en
Colombia, señalados expresamente en el numeral 3o. parágrafo 3o. del artículo
420 del Estatuto Tributario, causan el IVA por cuanto se entienden prestados en
el país, pueden originar impuestos descontables y en
consecuencia es factible que opere la proporcionalidad si se cumplen las
condiciones de ley.
Ahora
bien, el hecho de que una empresa realice gastos comunes y tenga ingresos
operacionales y no operacionales, de manera alguna implica que la
proporcionalidad se efectúe en relación con los primeros únicamente, pues la disposición
es clara al preceptuar que dicho cálculo proporcional se realice cuando no sea
posible establecer su imputación directa a unos y otros.
La
inexistencia de operaciones determinará la postergación del cómputo al período
fiscal siguiente en el que se verifique alguna de ellas.
De
lo expuesto se concluye que, dado que la retención asumida por concepto del
impuesto sobre las ventas puede tomarse como impuesto descontable
por el responsable del régimen común, puede ser sometida al prorrateo previsto
en el artículo 490 del Estatuto Tributario.
La
ley propugna porque las operaciones realizadas y consecuentemente los registros
contables, sean acordes, por lo que el responsable no solo debe llevar cuentas
separadas por tipo de operación, ( gravadas, exentas y
excluidas), sino cuentas según la tarifa aplicable al bien o servicio
realizado, lo que permitirá conocer no solo el impuesto a pagar sino el
impuesto descontable a cada una de ellas. Lo anterior
se hace necesario en la medida que existiendo bienes y servicios con tarifas
diferenciales, el impuesto descontable, por ejemplo,
en el caso de los servicios estará limitado a la tarifa del correspondiente
servicio, (Artículo 498 del Estatuto Tributario), lo que es posible aplicar en
la medida que se tenga claro conocimiento de la tarifa que le corresponde a la
operación efectuada (prestación de servicios)."
Ahora
bien, en relación con la necesidad de corregir o no las declaraciones, es al
contribuyente a quien corresponde evaluarla frente a los requerimientos legales
y reglamentarios vigentes para la fecha en que debe efectuarse su presentación
y que reflejen la realidad de las operaciones efectuadas, toda vez que cuando