DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
CONCEPTO 38463
24 de junio de 2004
TEMA:
Impuesto sobre la Renta y Complementarios
DESCRIPTOR:
APORTES PARAFISCALES
FUENTES FORMALES:
Estatuto Tributario, artìculos 108 y 664
PROBLEMA JURIDICO:
Es viable el desconocimiento de los gastos originados en la relaciòn laboral que no hayan formado parte de la base para la liquidaciòn y pago de los aportes parafiscales?
TESIS JURIDICA:
Es viable el desconocimiento de los gastos originados en la relaciòn laboral que no hayan formado parte de la base para la liquidaciòn y pago de los aportes parafiscales, siempre y cuando dichos pagos tengan el caracter de salario conforme a las normas del Còdigo Sustantivo del Trabajo y a las estipulaciones contractuales pactadas entre el empleador y los trabajadores.
INTERPRETACION JURIDICA:
El artìculo 108 del Estatuto establece como requisito para la aceptación de la deducción de los salarios el paz y salvo por concepto de aportes parafiscales, así:
“Para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al Servicio de Aprendizaje, SENA al Instituto de Seguros Sociales, ISS, y al instituto Colombiano de Bienestar Familiar, ICBF, deben estar a paz por tales conceptos por el respectivo año o período gravable, para lo cual, los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituirán prueba de tales aportes. Los empleadores deberán además demostrar que están a paz y salvo en relación con el pago de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993...”
A su vez el artículo 664 del Estatuto Tributario consagra el desconocimiento de la deducción por salarios, por no acreditar el pago de los aportes al Instituto de Seguros Sociales y a las entidades a que se refiere la Ley 100 de 1993, al Servicio Nacional de Aprendizaje, al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar y a las Cajas Compensación Familiar, de quienes estén obligados a realizar tales aportes, si no demuestran que su pago fue efectuado previamente a la presentación de la correspondiente declaración del impuesto sobre la renta y complementarios.
Por su parte, la Ley 21 de 1982 y la Ley 100 de 1993 establecen que la base para la liquidaciòn de los aportes parafiscales y de los aportes al sistema general de seguridad social es el salario que devengan los trabajadores. En efecto el artículo 17 de la Ley 21 de 1982 define la nómina mensual de salarios, base para el pago de los aportes parafiscales en los siguientes términos:
"Para efectos de la liquidación de los aportes al régimen del subsidio familiar, Servicio Nacional de Aprendizaje, SENA, Escuela Superior de Administración Pública, ESAP, escuelas industriales e institutos técnicos, se entiende por nómina mensual de salario la totalidad de los pagos hechos por concepto de los diferentes elementos integrantes del salario en los términos de la ley laboral, cualquiera que sea su denominación y además, los verificados por descansos remunerados de ley y convencionales o contractuales".
En consecuencia, el rechazo de la deducciòn por salarios previsto en el artìculo 664 del Estatuto Tributario, por no acreditar el pago de los llamados "aportes parafiscales", procede unicamente respecto de los pagos laborales que sirven de base a la liquidaciòn de dichos aportes; es decir, respecto del salario, determinado conforme a las estipulaciones contractuales pactadas entre el empleador y los trabajadores en los tèrminos de la ley laboral y sin perjuicio de lo dispuesto en el artìculo 15 de la Ley 50 de 1990 que faculta a las partes para consagrar voluntariamente que determinadas prestaciones, distintas de la remuneraciòn ordinaria, no son constitutivas de salario.
Es importante resaltar que para efectos de la liquidaciòn de aportes parafiscales la calificaciòn sobre el caracter de salario o no de los pagos efectuados a los trabajadores se basa exclusivamente en la aplicaciòn de normas laborales y que dichas normas permiten la celebraciòn de pactos de no salario entre las partes vinculadas mediante contrato de trabajo, los cuales no pueden ser desconocidos por la administraciòn tributaria.
Así mismo, es preciso tener en cuenta que los pactos o convenios colectivas constituyen instrumentos de la autonomía propia de los trabajadores y empleadores, son fruto de su libre voluntad, y frente a ellos, en principio, no es permitida la ingerencia de la autoridad administrativa tributaria para desconocerlos, limitar o negar sus efectos.
De acuerdo con lo expuesto, los pagos que conforme a la ley laboral y a los contratos de trabajo no tienen el carácter de salario no hacen parte de la base de liquidación de aportes parafiscales y, por lo tanto, no pueden ser rechazados como deducción por el hecho de que sobre los mismos no se hayan efectuado tales aportes. El paz y salvo por concepto de aportes parafiscales, consagrado en el artículo 108 del Estatuto Tributario como requisito para la deducción de salarios, solo es exigible en el caso de los pagos que constituyen salario.
Finalmente, no sobra recordar que, de conformidad con lo dispuesto en el artìculo 87-1 del Estatuto Tributario, todos los pagos originados en la relaciòn laboral, ya sea que tengan o no el caracter de salario, deben haber formado parte de la base para la aplicaciòn de la retenciòn en la fuente por ingresos laborales para ser fiscalmente deducibles.
CARV/JJFB