DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

CONCEPTO 17312

24 de marzo de 2004

TEMA:

Impuesto sobre la Renta y Complementarios

DESCRIPTOR:

DEDUCCION DE SALARIOS

FUENTES FORMALES:

ESTATUTO TRIBUTARIO, ARTÍCULOS  108, 588 y 664

PROBLEMA JURIDICO:

Para la procedencia de la deducción por salarios, el pago de los aportes parafiscales puede realizarse hasta antes de la presentación de la declaración de corrección provocada por el Requerimiento Especial o por la Liquidación de Revisión?

TESIS JURIDICA:

Para la procedencia de la deducción por salarios, es requisito sine qua non efectuar el pago de los aportes parafiscales previamente a la presentación de la correspondiente declaración del período fiscal en que se solicita dicha deducción.

INTERPRETACION JURIDICA:

El artículo 664 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 25 de la Ley 788 del 27 de diciembre de 2002 consagra la sanción por no acreditar el pago de los aportes parafiscales, a partir del año gravable 2003, en los siguientes términos:

"Sanción por no acreditar el pago de los aportes parafiscales. El desconocimiento de la deducción por salarios, por no acreditar el pago de los aportes al Instituto de Seguros Sociales y a las entidades a que se refiere la Ley 100 de 1993, al Servicio Nacional de Aprendizaje, al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar y a las Cajas de Compensación Familiar, de quienes estén obligados a realizar tales aportes, se efectuará por parte de la Administración de Impuestos, si no se acredita que el pago fue efectuado previamente a la presentación de la correspondiente declaración del impuesto sobre la renta y complementarios.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, desarrollará programas de fiscalización, para verificar el cumplimiento de los contribuyentes con los aportes parafiscales y proceder al rechazo de costos y deducciones, de conformidad con lo establecido en este artículo” (resaltado fuera del texto).

En el artículo transcrito, el legislador exige que el pago de los aportes parafiscales se efectúe antes de la presentación de la declaración, sin distinguir o calificar la declaración a la que alude, de tal suerte que es necesario precisar que se entiende por "declaración".

La presentación de la declaración es un deber del contribuyente, en la que se manifiesta la  ocurrencia de hechos generadores de la obligación tributaria sustancial. Debe ser presentada cumpliendo las formalidades previstas para cada caso y con el lleno de los requisitos señalados para cada impuesto declarado, conforme lo disponen los artículos 596, 599, 602 y 606 del Estatuto Tributario.

El artículo 574 del Estatuto Tributario en su numeral 1° establece la obligación de los contribuyentes, de presentar "Declaración anual del impuesto sobre la renta y complementarios, cuando de conformidad con las normas vigentes, estén obligados a declarar". Una vez presentada la declaración de un período gravable, la misma puede ser corregida voluntariamente por los contribuyentes, por facultad expresa concedida en los artículos 588 y 589 del mismo ordenamiento tributario, en los plazos allí establecidos y mediante presentación de una declaración de corrección que sustituye la inicial o a través de solicitud elevada a la Administración de Impuestos y Aduanas correspondiente, según el caso.

Igualmente con posterioridad a los plazos y condicionamientos allí establecidos, el contribuyente puede corregir su declaración, corrección que se considera provocada por la Administración, conforme a lo dispuesto en los artículos 709 y 713 del Estatuto Tributario, presentadas con ocasión del Requerimiento Especial o de la Liquidación de Revisión, facultad limitada a la aceptación de los hechos planteados en el acto administrativo.

Ahora bien, a pesar de señalar la norma que para la aceptación de la deducción por salarios se debe acreditar el pago de los aportes parafiscales antes de la presentación de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, es necesario precisar que el contribuyente de todas maneras deberá declarar y acreditar el pago de aportes antes de la presentación de la declaración inicial y solamente puede por medio de  las correcciones anotadas incluir los ajustes al pago de los aportes parafiscales para que los mismos puedan ser aceptados por la Administración Tributaria por haberse efectuado antes de la presentación de la declaración de corrección.

Lo anterior de conformidad con lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 588 del Estatuto Tributario que señala: " Toda declaración que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, presente con posterioridad a la declaración inicial, será considera como una corrección a la declaración inicial o a la última corrección  presentada, según el caso", en consecuencia, la declaración inicial y las correcciones a la misma son declaraciones correspondientes a un período gravable en particular, y por tanto si el contribuyente cancela los aportes parafiscales con antelación a la presentación de dichas declaraciones, es procedente la deducción de los salarios que originaron su pago en aplicación de lo dispuesto en el artículo 664 antes transcrito, siempre y cuando, se cumplan los requisitos exigidos por la ley para la procedencia de la corrección.

Teniendo en cuenta que en la corrección prevista en el artículo 589 del Estatuto Tributario, no se presenta declaración alguna, solo un proyecto que se acepta o niega mediante una la liquidación oficial de corrección proferida por la Administración de Impuestos correspondiente, no es procedente la aplicación de lo dispuesto en el artículo 664 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 25 de la Ley 788 de 2002.