CONCEPTO 57498 DEL 1 DE SEPTIEMBRE DE 2004

TEMA:

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

Descriptor:

Exenciones - Exportación del territorio aduanero nacional a zonas francas.

PROBLEMA JURÍDICO

¿La venta de bienes del resto del territorio nacional a usuarios de zonas francas es una operación exenta del impuesto sobre las ventas?

TESIS JURÍDICA

La venta de bienes del resto del territorio nacional a zona franca causa impuesto sobre las ventas.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA

Solicita usted la modificación de la posición doctrinal de este Despacho contenida en el Oficio número 079313 del 15 de diciembre de 2003, en el sentido de reconsiderar que la venta de bienes que se realice desde el resto del territorio nacional a usuarios de zonas francas, no es una operación exenta del impuesto sobre las ventas.

Se fundamenta la petición en el contenido de los artículos 8 del Decreto 971 de 1993, 40 del Decreto 2233 de 1996 y 396 del Decreto 2685 de 1999, así como en los fallos de fecha 11 de diciembre de 1998 y 8 de febrero de 2002, del honorable Consejo de Estado, en los cuales según su escrito, se considera exportación la venta de bienes del resto del territorio nacional a zona franca.

Respecto de los fallos aludidos, debe advertir el Despacho, que estos, fundamentalmente, debaten la procedencia de impuestos descontables así como el reconocimiento de valores en el pago de lo no debido originados en operaciones realizadas entre responsables del impuesto sobre las ventas desde el resto del territorio nacional con destino a usuarios de zonas francas, situación que necesariamente debe considerarse, al igual que la propuesta formulada, a la luz de la normatividad que en forma especial regula el tratamiento aplicable a este tipo de operaciones.

Atendiendo la anterior precisión, confrontados los argumentos presentados con la normatividad vigente y la posición doctrinal emitida en sentido general y abstracto por este Despacho, se concluyen los siguientes aspectos:

El Decreto 2685 de 1999, Estatuto Aduanero, en el Capítulo III del Título IX, al regular las operaciones que se efectúen desde zonas francas industriales con bienes y servicios con destino al resto del mundo, en el artículo 395 dispone que se considera exportación de bienes, para efectos de las normas de origen, de los convenios internacionales, del crédito para exportar y para la exención contenida en el Estatuto Tributario en los artículos 479 y 481 literal a), la venta y salida a mercados externos de los bienes producidos, transformados, elaborados o almacenados, por los usuarios industriales y comerciales, de acuerdo con los términos y condiciones establecidos en ese Decreto. Los artículos 479 y 481 literal a) en su orden, determinan que son exentos los bienes corporales muebles que se exporten, así como la venta en el país de bienes de exportación a sociedades de comercialización internacional siempre que hayan de ser efectivamente exportados, casos en los cuales se tendrá derecho a la devolución de impuestos.

Seguidamente el mismo Estatuto Aduanero, en el artículo 396, relativo a las operaciones que se efectúen desde el resto del territorio aduanero nacional con destino a zonas francas industriales de bienes y de servicios, dispone que se considera exportación definitiva, para efecto de los be- neficios e incentivos tributarios, el envío, no temporal, desde el resto del territorio aduanero nacional a un usuario de la zona franca, de materias primas, partes, insumos y bienes terminados nacionales o en libre disposición, siempre y cuando dicha mercancía sea efectivamente recibida por el usuario, salvo que se trate de la introducción en el mismo estado a una zona franca industrial de bienes y servicios de mercancías de origen extranjero que se encontraban en libre disposición en el país, la cual no se considera exportación. Exige la presentación de la solicitud de autorización de embarque y de la declaración de exportación. Es de advertir que la norma no trae especificaciones o precisiones sobre los beneficios e incentivos tributarios a que alude.

Para el tema que nos ocupa, se observa que solamente para las operaciones contempladas en el artículo 395, es decir las efectuadas desde la zona franca y bajo las condiciones allí previstas, de manera clara, expresa e inequívoca —por tratarse de una exención— se contempla el beneficio de que la venta de esos bienes corporales muebles se tenga como exenta y con derecho a devolución, pero con la advertencia de que debe tratarse de exportaciones reales, valga decir con salida del bien del territorio nacional hacia el resto del mundo, o cuando la venta se efectúe en el país a sociedades de comercialización internacional que efectivamente los exporten de manera directa o una vez transformados. Por tanto, el beneficio se contempla en esa norma en cabeza del usuario industrial o comercial de la zona franca.

En la normatividad prescrita para las operaciones que se efectúen desde el resto del territorio aduanero nacional con destino a zonas francas industriales, dispuesta inicialmente en los artículos 8 del Decreto 971 de 1993 y 40 del Decreto 2233 de 1996, recogidos o sustituidos en la norma posterior que regula el tema, artículo 396 del Decreto 2685 ya comentado, no se mencionan los beneficios tributarios que se aplicarían por la ficción de la exportación y concretamente en lo que atañe a la exención con derecho a devolución, en cambio se contemplan de manera expresa para las operaciones desde zona franca. Y es por ello que este Despacho en sus pronunciamientos estimó que no quedan cubiertas estas operaciones con el beneficio. Lo anterior, en aplicación del principio de legalidad de los tratamientos exceptivos, reiteradamente pregonado por la ley, la jurisprudencia y la doctrina, pues para hacer extensivos a estas operaciones tales tratamientos de creación eminentemente restringida al legislador y que en este caso no los contempló, debe acudirse a la interpretación extensiva, vía no permitida jurídicamente para el efecto.

Se encuentra también soporte para la anterior posición, en el Decreto 1000 de 1997 reglamentario de los procesos de devoluciones y compensaciones, normas básicas vigentes a la fecha, en las que en el artículo 2 se determina que para efectos de la devolución o compensación en el impuesto sobre las ventas —y en lo referido a la venta de bienes—, se consideran exportadores:

a) Quienes vendan al exterior desde el territorio nacional bienes corporales muebles, incluidas las ventas al exterior realizadas por usuarios industriales de zonas francas, y DOCTRINA BOLETÍN INFORMATIVO 1681 244

b) Quienes vendan en el país bienes corporales muebles para exportación a sociedades de comercialización internacional legalmente constituidas, siempre que sean efectivamente exportados directamente o una vez transformados.

De lo dispuesto en el literal b) del artículo 2 del Decreto 1000 de 1997, se desprende que de las ventas efectuadas dentro del país las únicas que gozan de exención del IVA, con derecho a devolución, son las de bienes corporales muebles para exportación efectuadas a sociedades de comercialización internacional legalmente constituidas, que cumpliendo con los demás requisitos efectivamente los exporten, en desarrollo de lo previsto expresamente en los artículos 478 y 481 literal b) del Estatuto Tributario.

Considera el Despacho que con esta norma, se regula de manera específica el tratamiento tributario de las ventas que se efectúen en el territorio nacional, dado que la categoría de exportaciones que se les otorga, es para efectos aduaneros por corresponder a la situación ficta de extraterritorialidad que el legislador les concedió con la finalidad de incentivar y desarrollar los procesos de industrialización tanto de bienes como de servicios encaminados básicamente a mercados externos.

La normatividad aduanera consagra diversos beneficios e incentivos tributarios de manera concreta según las operaciones que se efectúen; estos no se refieren necesariamente al goce de exenciones, porque como se advirtió, estas deben ser expresas y por tanto no es viable jurídicamente inferirlas, colegirlas o determinarlas vía interpretación. Se estima entonces que es a esos otros beneficios e incentivos tributarios a los que tienen derecho quienes han sido denominados por ficción “exportadores” por vender bienes corporales muebles desde el resto del territorio aduanero nacional a las zonas francas.

Por lo anterior, sin perjuicio de las adecuaciones por modificaciones normativas, se ratifica la Doctrina expuesta por este Despacho en el Concepto número 079313 de diciembre 15 de 2003 en que se consideró que la venta de bienes y/o prestación de servicios gravados desde el resto del territorio aduanero nacional con destino a Zona Franca son hechos generadores del impuesto sobre las ventas y por lo mismo dan lugar a la liquidación y pago del gravamen correspondiente.

Cordialmente,

(Fdo.) MARÍA CRISTINA RAMÍREZ LONDOÑO,

Jefe Oficina Jurídica.

Diario Oficial 45667 del 10 de septiembre de 2004.