OFICIO 64527
27 de septiembre de 2004
En respuesta a su comunicación de la referencia, en la cual plantea algunas inquietudes en relación con las modificaciones introducidas por la Ley 863 de 2003 y con los criterios de la administración de impuestos en la aplicación de las normas tributarias, atentamente le manifiesto:
1. El Concepto No 003577 de 2004 aclara que el documento equivalente a la factura a que hace referencia el artículo 3° del Decreto 522 de 2003 sigue siendo válido y debe expedirse por los responsables del régimen común respecto de todos los bienes y servicios gravados con el impuesto a las ventas adquiridos de responsables del régimen simplificado o de personas naturales no comerciantes.
2. El numeral 3 del artículo 499 del Estatuto Tributario está siendo objeto de estudio con el fin de garantizar que la norma se aplique con un criterio general y objetivo, atendiendo a la situación de las personas que, en menor escala, desarrollan una actividad mercantil o de prestación de servicios.
3. En relación con el tema del computo de los términos consagrados en el Estatuto Tributario la DIAN ha expedido varios conceptos, entre los cuales podemos citar el 10246 de 1998, el 10355 de 1999 y el 027698 de 2002. Sin embargo, es pertinente tener en cuenta, que el artículo 566 del Estatuto Tributario fue sustituido por el artículo 5 de la ley 788 de 2002, con relación a la notificación por correo, pues señala que esta se surte mediante la entrega de una copia del acto correspondiente en la dirección informada por el contribuyente a la Administración.
4. Acerca de los requisitos generales para el reconocimiento fiscal de costos y deducciones, como son la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad, la administración también se ha pronunciado mediante los conceptos 36076, 43047 y 45992 de 1998 y, recientemente, mediante Concepto No 11104 de 2004.
5. En cuanto a los criterios para la clasificación de un contribuyente que percibe ingresos por arrendamientos, como responsable del IVA del régimen común, es necesario observar los nuevos requisitos para pertenecer al régimen simplificado que consagra el artículo 499 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 863 de 2003, así como el carácter de servicio que tiene el arrendamiento de locales comerciales, en los términos del numeral 1 del artículo 468-3 del Estatuto Tributario. Con relación a diferentes inquietudes sobre los ingresos y patrimonio que se tienen en cuenta para pertenecer al régimen simplificado de IVA, el Concepto 03443 de 2004, aclara las diferentes situaciones que se presentan, para el efecto. Sobre el tema de arrendamiento el Concepto Unificado de IVA No 001 de 2003, en su título IV, capítulo II, numeral 1.26. señala:
DESCRIPTORES: SERVICIOS GRAVADOS AL 7% - SERVICIO DE ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES
(PAGINAS 177-180)
1.26 SERVICIOS DE ARRENDAMIENTO DE BIENES INMUEBLES Y DE ALOJAMIENTO. DIFERENCIAS.
El numeral 1 del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 35 de la Ley 788 de 2002, dispuso que el servicio de arrendamiento de bienes inmuebles diferentes a los destinados para vivienda y de espacios para exposiciones y muestras artesanales, causa el Impuesto sobre las ventas a la tarifa del 7%, a cargo de quien recibe el servicio, es decir, del arrendatario.
Por arrendamiento de bienes inmuebles debe entenderse el contrato consensual en virtud del cual una de las partes se obliga a proporcionarle a otra el uso y goce de un inmueble, durante cierto tiempo, y ésta a pagar como contraprestación un canon determinado, contrato cuyas características y consecuencias están tipificadas legalmente. Se diferencia del contrato de comodato en que éste es gratuito y al haber remuneración por el uso del inmueble, se convertiría en contrato de arrendamiento. El comodato de inmuebles en consecuencia, no es hecho generador del impuesto sobre las ventas porque no se configuran los supuestos de Ley para que esté gravado.
Igualmente, el contrato de arrendamiento se diferencia del contrato de alojamiento u hospedaje (hostales, hoteles, fincas, casas campestres, casas de recreo, etc.), en cuanto que éste necesariamente es de carácter comercial y de adhesión en sus condiciones; el pago del precio respectivo es día a día y por un plazo inferior a 30 días, sin que sus renovaciones le hagan cambiar de naturaleza. El servicio de alojamiento caracteriza propiamente al servicio hotelero; estos establecimientos en procura de brindar mejor atención a sus huéspedes, por un mismo precio o con recargos al valor del alojamiento, pueden ofrecerles servicios adicionales, tales como telecomunicaciones en las habitaciones o en sitios específicos del hotel, lavandería, masajes, baños turcos o saunas, parqueadero, restaurante, seguro hotelero e inclusive los alquileres de espacios o salones para la realización de eventos de diversa índole, los cuales sin embargo, deben ser gravados de forma independiente con el impuesto sobre las ventas, salvo que la ley los considere como excluidos.
Tratándose de concesiones efectuadas para plazas de mercado, en las que se permite el uso del espacio público teniendo como contraprestación una tasa preestablecida, no se considera como contrato de arrendamiento de inmuebles y en virtud de lo dispuesto por el artículo 10 del Decreto 1372 de 1992, no están sometidas al impuesto sobre las ventas.
La norma aludida reglamenta la exclusión del IVA cuando el Estado perciba el ingreso por prestar un servicio público o por permitir el uso de un espacio público. Es decir, estos hechos u operaciones cuando son realizados directa o indirectamente por el Estado no causan IVA. Por lo que la misma norma previó que cuando el Estado opere a través de concesiones no se causa el impuesto, con la finalidad de no propiciar distorsión frente a la posibilidad de las entidades públicas de actuar directamente utilizando los elementos y medios del Estado, o cuando por diversas razones, sea necesario utilizar la figura de la concesión manejada por un particular, toda vez que se trata de ingresos tributarios del Estado percibidos indirectamente. Es importante tener en cuenta que la exclusión se refiere a las tasas percibidas como remuneración del contrato de concesión; en consecuencia, los servicios prestados por el particular o contratados por el concesionario con terceros, se encuentran gravados con el IVA.
La Ley señala como hechos generadores del tributo, tanto la prestación del servicio de arrendamiento comercial de inmuebles, como la del servicio de alojamiento.
Sin embargo, tratándose de arrendamientos se exceptúan del gravamen en razón de la destinación del inmueble, los contratos de arrendamiento de inmuebles que sean utilizados exclusivamente como vivienda del arrendatario o como inmuebles en que se presenten exposiciones, eventos artísticos o culturales o muestras artesanales nacionales. Cuando la destinación sea mixta con otras actividades no exceptuadas, el beneficio se perderá.
Por otra parte, el Decreto 522 de 2003, reglamentario de la Ley 788 de 2002, dispone en el parágrafo del artículo 9º que el servicio prestado por los moteles, cualquiera sea la denominación que se dé a tales establecimientos, continúa sometido a la tarifa general del impuesto sobre las ventas.
En los contratos de arrendamiento de inmuebles, para que se genere el impuesto es indispensable que intervenga como arrendador o arrendatario un responsable del régimen común. En consecuencia, los responsables del régimen común serán los encargados de la recaudación y declaración del impuesto, sin perjuicio de que para la prestación del servicio de arrendamiento se utilice la intermediación, caso en el cual el intermediario, persona natural o jurídica, recaudará el valor del impuesto junto con los cánones de arrendamiento, cuando el impuesto se genere en cabeza del arrendador del régimen común. Si el arrendatario pertenece al régimen común del IVA y el arrendador no está en ese régimen, el arrendatario asume el impuesto aplicando la retención en la fuente.
A partir de la vigencia de la Ley 788 de 2002, constituyen obligaciones formales adicionales para el intermediario del servicio de arrendamiento: trasladarle al responsable del régimen común prestador del servicio la totalidad del impuesto sobre las ventas generado y recaudado del arrendatario, dentro del mismo bimestre de causación del IVA; para este efecto, deberá identificar en su contabilidad los ingresos recibidos para quien solicita la intermediación, así como el impuesto trasladado. Igualmente, deberá solicitar al mandante de la intermediación y al arrendatario, constancia de la inscripción en el régimen del impuesto sobre las ventas al que pertenecen.
Es preciso tener en cuenta que, dada la característica del régimen del IVA de ser objetivo, las entidades territoriales, las entidades sin ánimo de lucro, las cooperativas, fundaciones y demás entidades, cuando realicen operaciones gravadas como es el arrendamiento de bienes inmuebles de que trata el numeral 1º del artículo 468-3 del Estatuto Tributario, deben cobrar el tributo y pueden estar sometidos a la retención del mismo, salvo en los casos expresamente señalados en la Ley.
En relación con las juntas de copropietarios administradoras de edificios organizados en propiedad horizontal o de copropietarios de conjuntos residenciales, la Ley 675 de 2002 en el artículo 32 señala:
"Objeto de la persona jurídica. La propiedad horizontal, una vez constituida legalmente, da origen a una persona jurídica conformada por los propietarios de los bienes de dominio particular. Su objeto será administrar correcta y eficazmente los bienes y servicios comunes, manejar los asuntos de interés común de los propietarios de bienes privados y cumplir y hacer cumplir la ley y el reglamento de propiedad horizontal."
A su vez el artículo 33 de la mencionada ley establece:
" La persona jurídica originada en la constitución de la propiedad horizontal es de naturaleza civil, sin ánimo de lucro. Su denominación corresponderá a la del edificio o conjunto y su domicilio será el municipio o distrito donde éste se localiza y tendrá la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, así como del impuesto de industria y comercio, en relación con las actividades propias de su objeto social, de conformidad con lo establecido en el artículo 195 del Decreto 1333 de 1986.
...”. (Subraya el Despacho)
El Estatuto Tributario en los artículos 2 y 4 prescribe que son contribuyentes o responsables directos del pago del tributo los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación sustancial. Son sinónimos para efecto del impuesto sobre las ventas los términos contribuyentes o responsables.
En consecuencia, las propiedades horizontales no son responsables del impuesto sobre las ventas pero sí son sujetos pasivos económicos del tributo cuando adquieran bienes o servicios que no se encuentren expresamente excluidos por la Ley.
Lo anterior en concordancia con el artículo 482 del Estatuto Tributario que señala:
" Las personas exentas por ley de otros impuestos no lo están del impuesto sobre las ventas. Las personas declaradas por ley exentas de pagar impuestos nacionales, departamentales o municipales, no están exentas del impuesto sobre las ventas."
6. Finalmente, su propuesta de establecer un valor mínimo razonable para el requisito de exigir la entrega y conservar la copia del RUT en las operaciones que se realicen con responsables del régimen simplificado, conforme lo disponen los artículos 177-2 y 506 del Estatuto Tributario, el decreto 2788 de 31 de agosto de 2004 en su artículo 14, no señala topes para efectos de cumplir con la obligación de entregar copia del RUT por parte de los responsables del régimen simplificado, no obstante, dispone que constituye prueba de la inscripción el documento que expida la DIAN o las entidades autorizadas, que corresponda a la primera hoja del formulario oficial previamente validado, en donde conste la leyenda "Certificado". En todo caso en el documento se deberá expresar la calidad que el inscrito pretenda hacer valer en su operación.
La entrega de la fotocopia de este documento, constituye prueba de la inscripción, actualización o cancelación del RUT.