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Contador Público y Abogado; Magíster en Derecho-Énfasis en Tributación; Especialista en Tributación Internacional, Ciencias Tributarias y Alta Gerencia. Docente Titular del Programa de Contaduría Pública de la Facultad de Ciencias Económicas y Administrativas de la Universidad del Quindío. Conferencista CIJUF, Asesor y Consultor en temas tributarios y aduaneros.________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
REFLEXIONES ACERCA DEL COMPONENTE INFLACIONARIO
SEGUNDA PARTE:
Por: Rubén Vasco Martínez
¿La sociedades pueden aplicar las normas relativas al Componente Inflacionario para ingresos, costos y gastos financieros?
Este interrogante nos introduce en este importante tema relativo a la determinación del Impuesto sobre la Renta.
Recordemos, la afirmación que se hizo en la primera parte de estas reflexiones, sobre la creencia generalizada que solamente las personas naturales que no están obligadas a llevar contabilidad, pueden solicitar el componente inflacionario de los rendimientos financieros y, de igual manera, solamente estás personas deben abstenerse de solicitar costos y deducciones del componente inflacionario por expensas financieras.No obstante, el artículo 40 del Estatuto Tributario dispone exactamente lo contrario al disponer lo siguiente:
“…No constituye renta ni ganancia ocasional el componente inflacionario de los rendimientos financieros percibidos por los contribuyentes distintos de las personas naturales, en el porcentaje que se indica a continuación:“...100% para el año gravable 1998 y siguientes.”
(Resaltado fuera de texto).La norma antes transcrita es concordante con el artículo 40-1 del precitado Estatuto, el cual simplemente se refiere a la forma como se debe determinar el componente inflacionario.
No obstante, es importante hacer notar que la norma que nos ocupa no era aplicable a las entidades encargadas de la intermediación financiera vigiladas por la actual Superintendencia Financiera. Tal prohibición provenía del artículo 30 de la Ley 75 de 1986 y fue incorporada al artículo 41 del Estatuto Tributario que rigió hasta 2006, pues para el año 2007 aparece un texto diferente introducido por la Ley 1111 de 2006. Por tanto, se deduce que no hay limitación para las entidades del sector financiero en cuanto a la aplicación del contenido del susodicho artículo 40 del Estatuto Tributario.
De otro lado, debe anotarse que el componente inflacionario de los costos y gastos financieros está consagrado en los artículos 81 y 118 Ibídem; normas que –en principio- no diferencian entre personas naturales o jurídicas, por lo que debe aplicarse el principio general del derecho que dice “donde el legislador no distingue no le es dable al intérprete distinguir”.
También cabe precisar que en materia de costos y gastos se dispone que el porcentaje no deducible será el 100% desde el año gravable 1998.
Un poco de historia:
- La Reforma Tributaria – Ley 75 de 1986
En esta reforma tributaria, se hizo la introducción de estas normas al sistema tributario para desincentivar el endeudamiento de las empresas (por el impedimento para solicitar como costo o deducción el mencionado componente inflacionario); para ello se fijó una gradualidad que, según los artículos 28 y 29, para cada caso era la siguiente:
(…)
“10% para el año gravable 1986
20% para el año gravable 1987
30% para el año gravable 1988
40% para el año gravable 1989
50% para el año gravable 1990
60% para el año gravable 1991
70% para el año gravable 1992
80% para el año gravable 1993
90% para el año gravable 1994
100% para los años gravables de 1995 y siguientes.”.En la exposición de motivos se argumentaba lo siguiente:
“…busca enmendar la perniciosa tendencia que en la actualidad se da hacia el excesivo endeudamiento, el artículo (…) propone eliminar gradualmente, en un período de 10 años, la deducibilidad del componente inflacionario de los intereses, con esta medida, entonces, se busca colocar en condiciones similares, desde el punto de vista tributario, la financiación mediante aportes de capital y mediante endeudamiento.”
En la ponencia para primer debate, el argumento fue el siguiente:
“La propuesta del Gobierno de no aceptar la deducibilidad del componente inflacionario de los intereses, como mecanismo para equilibrar las fuentes de financiamiento de las empresas, es adicionada con la inclusión de la parte no deducible del ajuste por diferencia en cambio, en el caso de deudas en moneda extranjera (…)”.
- El Decreto Especial 2686 de 1988
En 1988, cuando ya se venía aplicando la gradualidad tendiente a la aceptación plena del componente inflacionario (10% para 1986, 20% para 1987 y 30% para 1988); el Gobierno Nacional expide el Decreto Especial 2686 de 1988 (con fuerza de ley), con el fin de retardar en tres (3) años dicha gradualidad, en la siguiente forma:
“30% para los años gravables 1988, 1989, 1990 y 1991
40% para el año gravable 1992
50% para el año gravable 1993
60% para el año gravable 1994
70% para el año gravable 1995
80% para el año gravable 1996
90% para el año gravable 1997
100% para los años gravables de 1998 y siguientes.”.
- La gradualidad y los Ajustes Integrales por Inflación
Las normas que estamos analizando, los artículos 40, 81 y 118 del Estatuto Tributario, quedaron congeladas en el tiempo debido a la entrada en vigencia de los ajustes integrales por inflación. Dicho congelamiento se materializa jurídicamente con el mandato previsto en los parágrafos incluidos en dichos artículos con el siguiente texto:
“Lo dispuesto en el presente artículo no será aplicable a partir del año gravable de 1992, a los contribuyentes sometidos a los ajustes previstos en el Título V de este libro”
- La supresión de los ajustes con la Ley 1111 de 2006.
Al momento de suprimir los Ajustes Integrales por Inflación, se derogaron –entre otros- los citados parágrafos de los artículos 40, 81 y 118 del Estatuto Tributario; la consecuencia lógica de estas derogatorias es el “descongelamiento” o “habilitación” de las normas relativas al componente inflacionario para las personas jurídicas desde el año gravable 2007.
De igual manera, como ya se dijo antes, con la Ley 1111 de 2006 se cambió el texto del artículo 41 del Estatuto Tributario que limitaba la aplicación de lo dispuesto en el artículo 40 para las entidades del sector financiero pero cuyo texto es ahora muy distinto (referido a algunas restricciones las limitaciones para las personas naturales que no llevan contabilidad).
No obstante, en lo que tiene que ver con los costos, el parágrafo 1º del artículo 81 del Estatuto Tributario permite la deducibilidad plena cuando se trate de créditos de constructores otorgados por corporaciones de vivienda, y a las entidades del sector financiero. El lector podrá notar que este beneficio no se encuentra en materia de gastos, tal como se deduce de la lectura del artículo 118 Ibídem.
Las consecuencias que se derivan de la supresión de los ajustes integrales por inflación, relativas a la aplicación de los artículos 40, 81 y 118 del Estatuto Tributario, con las limitaciones anotadas, encuentra el obstáculo en la aparente improcedencia derivada del silencio que ha guardado el Gobierno Nacional al expedir anualmente los decretos relativos al componente inflacionario (Decretos 636 de 2008, 850 de 2009 y 610 de 2010).
Lo anterior, porque en tales decretos nada se dice respecto a los derechos en ingresos no constitutivos de renta y las consecuentes limitaciones en la no deducibilidad para personas jurídicas y para las personas naturales que no llevan contabilidad y que, tal como se ha reiterado, se sigue considerando que solamente las personas naturales que no lleven contabilidad son los únicos que tienen que aplicar estas normas.
Lo expuesto se debe, al parecer, a la interpretación inadecuada del contenido del inciso primero del artículo 41 del Estatuto Tributario (modificado por la mencionada Ley 1111 de 2006).
Conclusiones finales:
- En relación con el ingreso no constitutivo de renta por el Componente Inflacionario de Rendimientos Financieros:
- Para las personas jurídicas: Lo dispuesto en el artículo 40 del Estatuto Tributario, relativo al componente inflacionario de los rendimientos financieros percibidos con tratamiento de ingreso no constitutivo de renta, desde 2007 no tiene la limitación legal que antes se encontraba en el parágrafo 2º de esta norma.
Tampoco se encuentra restringida su aplicación en el artículo 41 Ibídem, precisamente porque no se menciona el artículo 40 que nos ocupa.
- Para las personas naturales: En este caso, la norma es el artículo 38 del Estatuto Tributario, relativo al componente inflacionario de los rendimientos financieros con tratamiento de ingreso no constitutivo de renta.
En forma similar, desde 2007 no tiene la limitación legal que antes se encontraba en el parágrafo 4º de esta norma; tampoco se encuentra restricción alguna en el artículo 41 del Estatuto Tributario (modificado por la Ley 1111 de 2006).
Se hace énfasis en que esta norma, con fuerza de ley, no distingue entre personas naturales que lleven o no lleven contabilidad.
- Respecto a la no deducibilidad, a título de costo, del componente inflacionario por créditos obtenidos con el sector financiero.
- Para personas jurídicas: Debe darse el tratamiento previsto en este artículo 81 Ibídem, por derogatoria del parágrafo 2º de la norma, con las excepciones previstas en el parágrafo 1º de este mismo artículo 81, esto es, para créditos de constructores y a los intermediarios del sector financiero.
- Para personas naturales: Debe acatarse la norma, por la misma razón anterior, excepto en los casos de constructores que sean personas naturales (deberán deducir la totalidad de las erogaciones financieras que constituyan costo).
Nótese que el artículo que nos ocupa, no menciona los contribuyentes que son destinatarios de la norma y, como ya se ha dicho antes se aplica la regla de interpretación que dice, “donde el legislador no distingue, no le es dable al intérprete distinguir”.
También se resalta que el artículo 4l del susodicho Estatuto Tributario, nada dispone respecto a esta norma.
- En relación con la no deducibilidad del componente inflacionario de los gastos financieros:
- Para personas jurídicas: Los gastos financieros son deducibles en su totalidad, porque el artículo 41 E.T., dispone que lo previsto en el artículo 118 Ibídem será únicamente para las personas naturales obligadas a llevar contabilidad.
- Para personas naturales: Conforme a lo expuesto en el literal anterior, según el mandato contenido en el inciso primero del artículo 41 del Estatuto Tributario, solamente las personas naturales que lleven contabilidad deberán abstenerse de solicitar, a título de deducción, el componente inflacionario de los gastos financieros.
Armenia Quindío, Septiembre de 2010