Tema:
Descriptor:
OFICIO Nº 021813
10-09-2018
DIAN
Dirección de Gestión Jurídica
Bogotá, D.C.
100202208- 1124
Señor
IVÁN FRANCISCO MONROY BUSTOS
Coordinador Administrativo y de Gestión – Defensoría del Contribuyente y Usuario Aduanero
Defensoría del Contribuyente y Usuario Aduanero
Cra 6 # 15 – 32 piso 12
Bogotá
Ref: Radicado 0100 del 08/08/2018
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Tema: |
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Impuesto sobre la renta y complementarios |
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Descriptores: |
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Entidades sin ánimo de lucro |
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Fuentes formales: |
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Estatuto Tributario Arts. 23, 364-1. Ley 1819 de 2016 art. 145. Decreto 1066 de 2015 |
De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008 es función de esta Dirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad.
Solicita el consultante que se aclare el Concepto Unificado 0481 del 27/04/2018, si el tratamiento que deben tener algunas entidades sin ánimo de lucro que hacen parte de la iglesia católica, por ejemplo Comunidad de Hermanitas de los Ancianos Desamparados, es del artículo 23 o 19 del Estatuto Tributario?
Sea lo primero indicar que no es función de este despacho resolver temas de carácter particular, sino de manera general, por lo tanto la consulta se resolverá en estos términos.
Sobre el problema jurídico planteado el Concepto Unificado 0481 del 27/04/2018, en el descriptor 3.4. que se trae a colación estableció
3.4. DESCRIPTOR: No contribuyentes
Alcance del carácter de no contribuyente del impuesto sobre la renta de las Iglesias y confesiones religiosas.
El artículo 19 de la Constitución Política de 1991 garantiza la libertad de cultos y establece que toda persona tiene derecho a profesar libremente sus confesiones religiosas en forma individual o colectiva.
Que mediante Ley 133 de 1994 se desarrolla el Derecho de Libertad Religiosa y de Cultos reconocido en el artículo 19 de la Constitución, igualmente, se regula su ámbito de aplicación y así como, aspectos relacionados con la personería jurídica de las iglesias y confesiones religiosas. La reglamentación aplicable a esta ley está compilada en el Decreto Único Reglamentario del Sector Administrativo del Interior No. 1066 de 2015, en su Título 2 “Derecho de libertad religiosa y de cultos”.
Este marco normativo le concede a las iglesias y confesiones religiosas con personería jurídica el derecho de crear y fomentar asociaciones, fundaciones o instituciones para la realización de sus fines con arreglo a las disposiciones del ordenamiento jurídico de conformidad a lo previsto en el literal a) del artículo 14 de la Ley 133 de 199 (sic).
Por su parte el artículo 23 del E.T., modificado por el artículo 145 de la Ley 1819 de 2016, señala que las iglesias y confesiones religiosas reconocidas por el Ministerio del Interior o por la ley no son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementario, pero si están obligadas a presentar la declaración de ingresos y patrimonio. Es importante recordar que antes de la modificación a este artículo, los sujetos que se establecían como no contribuyentes y no declarantes del impuesto sobre la renta y complementario en este caso eran las asociaciones y congregaciones religiosas.
Esta situación, hace necesario traer las definiciones dadas de iglesia entendida como “entidad religiosa”, “confesiones religiosas” y “organizaciones de las entidades religiosas, según los literales a), b) y c) del artículo 2.4.2.4.1.7 el Decreto 1066 de 2015 con el fin de brindar criterios que permitan establecer cuáles entidades de las anteriormente enunciadas no son contribuyentes declarantes de ingresos y patrimonio y a cuáles entidades les resulta aplicable las disposiciones del Régimen Tributario Especial.
Tratándose los términos” se tiene que están definidas las de la siguiente manera:
“(…)
a) Entidad religiosa: Hace referencia a la vida jurídica de la iglesia, la comunidad de fe o religiosa o la confesión religiosa, quien sea sujeto titular de los derechos colectivos de libertad religiosa. En este sentido, todas las entidades religiosas se constituyen jurídicamente ante el Estado, y este a su vez, como garante, les reconoce su existencia jurídica a través del otorgamiento de una personería jurídica especial o extendida que hace parte de un registro público administrado por la entidad competente. El Ministerio del Interior es el encargado de otorgar la personería jurídica especial conforme lo estipula la Ley de libertad religiosa y de cultos. De acuerdo a ella, serán titulares del reconocimiento jurídico las iglesias, denominaciones, confesiones, sus federaciones y confederaciones y asociaciones de ministros que se constituyan jurídicamente ante el Estado.
b) Confesión religiosa: Desde el punto de vista de historia de las religiones, es la manifestación conjunta de los artículos de fe, doctrinas o creencias que definen una religión. Las confesiones religiosas se caracterizan por su arraigo histórico en el cuerpo social o en la historia de la humanidad. La confesión religiosa, toma en cuenta la manifestación pública de las creencias a través de sus símbolos, ritos y prácticas que caracterizan una religión particular con el fin de promover apego de los sentimientos religiosos en el cuerpo social sin perjuicio jurídico del Estado.
c) Organizaciones de las entidades religiosas: Son todas aquellas organizaciones que nacen de las iglesias y confesiones religiosas y se derivan del derecho que tienen las mismas para desarrollar actividades de educación, de beneficencia, de asistencia y demás que aporten a la construcción de bien común y que permitan poner en práctica los preceptos de orden moral desde el punto de vista social de la respectiva confesión, como parte integral de sus fines religiosos, de acuerdo a los artículos 6 Literal g y 14 de la Ley Estatutaria 133 de 1994.
(…)” (Subrayado fuera de texto)
La reglamentación se ocupa de los requisitos que se deben cumplir y para eso el artículo 2.4.2.1.1. del Decreto 1066 de 2015 establece que estas deberán presentar ante la Oficina Asesora Jurídica del Ministerio del Interior la correspondiente petición acompañada de documentos fehacientes en los que conste su fundación o establecimiento en Colombia, así como su denominación y demás datos de identificación, los estatutos donde se señalen sus fines religiosos, régimen de funcionamiento, esquema de organización y órganos representativos con expresión de sus facultades y de sus requisitos para su válida designación.
La personería jurídica se reconocerá cuando se acrediten debidamente los requisitos exigidos y no se vulneren los preceptos de la Ley 133 de 1994 o los derechos constitucionales fundamentales y una vez reconocida el Ministerio del Interior hace su anotación en el Registro Público de Entidades Religiosas.
Las anteriores precisiones son importantes porque el carácter de no contribuyentes del impuesto sobre la renta y declarantes de Ingresos y Patrimonio es exclusivo de las iglesias y confesiones religiosas reconocidas por el Ministerio del Interior o por la ley y la personería jurídica es exclusiva a quien se le otorga y no se hace extensiva a las asociaciones, fundaciones o instituciones creadas por estas entidades en ejercicio del derecho consagrado en el literal a) del artículo 14 de la Ley 133 de 1994.
Por otra parte, en la exposición de motivos del proyecto de ley número 178 de 2016 Cámara y 173 de 2016 Senado, donde se trató el tema de las entidades y congregaciones religiosas de la ponencia en primer debate radicada en la gaceta 1090 del 5 de diciembre de 2016, se estableció lo siguiente:
“Los Honorables Congresistas consideraron y debatieron ampliamente sobre la posibilidad de pago y contribución por parte de las entidades y congregaciones religiosas, argumentando que, en caso de existir un enriquecimiento y un ingreso en los términos del artículo tributario, debería haber un gravamen, al menos si no hay ningún tipo de reinversión en la actividad meritoria y en el objeto social al cual tiene acceso la comunidad y es de interés general. Además de lo anterior, contemplar este tipo de contribuyentes dentro del Régimen Tributario Especial y establecer controles administrativos sobre las mismas permitiría al Estado realizar un control más eficiente de fenómenos actuales, tales como la evasión o el lavado de activos.”
En ese sentido, es dable establecer que la intención del legislador era separar el tratamiento tributario para las iglesias y las confesiones religiosas de las demás entidades que se constituyan o existan alrededor de las mismas para el cumplimiento de sus objetivos, independientemente de quien le otorgue su personería jurídica.
Por consiguiente, se concluye que dentro del concepto de organizaciones de las entidades religiosas corresponden a fundaciones, corporaciones o asociaciones que desde su inspiración religiosa se dedican al trabajo en el ámbito social, por lo tanto, se enmarcarían dentro del desarrollo de las actividades meritorias y le serían aplicables todas las disposiciones para ser contribuyentes del Régimen Tributario Especial.
En contraste a lo anterior, las entidades que única y exclusivamente se dediquen a ritos y prácticas que caracterizan una religión particular con el fin de promover apego de los sentimientos religiosos en el cuerpo social, tales como, monasterios, conventos, asociación de fieles, entre otros, entrarían dentro de la definición de confesión religiosa, por lo tanto, para efectos del Impuesto sobre la renta y complementarios serian No contribuyentes y declarantes de ingresos y patrimonio.
Finalmente, en este punto es preciso recordar lo señalado en el artículo 364-1 del E.T. el cual, al consagrar la cláusula general para evitar la elusión fiscal, dispone en su parágrafo que esta resulta aplicable a entidades no contribuyentes declarantes y no declarantes.
Al respecto el artículo 23 del estatuto tributario establece que serán no contribuyentes pero declarantes de ingresos y patrimonio las iglesias y confesiones religiosas, razón por la cual se hace necesario precisar el alcance de la expresión "las iglesias", así:
·Por una parte, a través del Literal a) del Artículo 2.4.2.4.1.7. del Decreto 1066 del 2015, hizo una definición de entidad religiosa, así: "Hace referencia a la vida jurídica de la iglesia, la comunidad de fe o religiosa o la confesión religiosa, quien sea sujeto titular de los derechos colectivos de libertad religiosa ..." razón por la cual esta definición permite tener una precisión sobre la definición de la iglesia.
·Así mismo, se trae a colación lo que define la Real Academia de la Lengua Española por iglesia
Del lat. tardío ecclesia, y este del gr. ?????s?a ekklesía; propiamente 'asamblea'.
1. f. Congregación de los fieles cristianos en virtud del bautismo.
2. f. Conjunto del clero y pueblo de un país donde el cristianismo tiene adeptos. Iglesia latina, griega.
3. f. Estado eclesiástico, que comprende a todos los ordenados.
4. f. Gobierno eclesiástico general del sumo pontífice, concilios y prelados.
5. f. Cabildo de las catedrales o colegiatas.
6. f. Diócesis, territorio y lugares de la jurisdicción de los prelados.
7. f. Conjunto de los súbditos de una iglesia (? diócesis).
8. f. Cada una de las comunidades cristianas que se definen como iglesia. Iglesia luterana, anglicana, presbiteriana.
9. f. Templo cristiano.
10. f. Inmunidad del que se acoge a sagrado.n (sic)
·Por otra parte, la Ley 20 de 1974, por la cual se aprueba el "Concordato y el Protocolo Final entre la República de Colombia y la Santa Sede" suscrito en Bogotá el 12 de julio de 1973, establece lo siguiente:
ARTÍCULO IV. El Estado reconoce verdadera y propia personería jurídica a la Iglesia Católica. Igualmente a las Diócesis, Comunidades religiosas y demás entidades eclesiásticas a las que la ley canónica otorga personería jurídica, representadas por su legítima autoridad. Gozarán de igual reconocimiento las entidades eclesiásticas que hayan recibido personería jurídica por un acto de la legítima autoridad, de conformidad con las leyes canónicas. Para que sea efectivo el reconocimiento civil de estas últimas basta que acrediten con certificación su existencia económica.
ARTÍCULO V. La Iglesia, consciente de la misión que le compete de servir a la persona humana, continuará cooperando para el desarrollo de esta y de la comunidad por medio de sus instituciones y servicios pastorales, en particular mediante la educación, la enseñanza, la promoción social y otras actividades de público beneficio
ARTÍCULO XXIV. Las propiedades eclesiásticas podrán ser gravadas en la misma forma y extensión que las de los particulares. Sin embargo, en consideración a su peculiar finalidad se exceptúan los edificios destinados al culto, las curias diocesanas, las casas episcopales y curales y los seminarios. Los bienes de utilidad común sin ánimo de lucro, pertenecientes a la Iglesia y a las demás personas jurídicas de que trata el artículo IV del presente Concordato, tales como los destinados a obras de culto, de educación o beneficencia se regirán en materia tributaria por las disposiciones legales establecidas para las demás instituciones de la misma naturaleza.
De lo anteriormente expuesto, se puede evidenciar una diferencia entre la iglesia como su actividad propia que es la profesión de la Fe, norma a la cual le es aplicable el artículo 23 del estatuto tributario y las entidades que se crean alrededor de ellas para el desarrollo de las actividades tales como educación, enseñanza, promoción social entre otras, a las cuales se enmarcan bajo la norma tributaria del artículo 19 del estatuto tributario.
·De acuerdo al Código de Derecho Canónico en su Capítulo II, establece:
[...]
114 § 1. Se constituyen personas jurídicas, o por la misma prescripción del derecho o por especial concesión de la autoridad competente dada mediante decreto, los conjuntos de personas (corporaciones) o de cosas (fundaciones) ordenados a un fin congruente con la misión de la Iglesia que transciende el fin de los individuos.
115 § 1. En la Iglesia las personas jurídicas son o corporaciones o fundaciones.
§ 2. La corporación, para cuya constitución se requieren al menos tres personas, es colegial si su actividad es determinada por los miembros, que con o sin igualdad de derechos, participan en las decisiones a tenor del derecho y de los estatutos; en caso contrario, es no colegial.
§ 3. La persona jurídica patrimonial o fundación autónoma consta de unos bienes o cosas, espirituales o materiales, y es dirigida, según la norma del derecho y de los estatutos, por una o varias personas físicas, o por un colegio.
116 § 1. Son personas jurídicas públicas las corporaciones y fundaciones constituidas por la autoridad eclesiástica competente para que, dentro de los límites que se les señalan, cumplan en nombre de la Iglesia, a tenor de las prescripciones del derecho, la misión que se les confía mirando al bien público; las demás personas jurídicas son privadas. [...]
Así las cosas, la Iglesia Católica clasifica sus personas jurídicas en fundaciones y corporaciones, estas últimas definidas como un conjunto de personas ordenados a un fin congruente con la misión de la Iglesia, a la cual le otorga la correspondiente personería jurídica cuando se cumplen los requisitos.
Con base en la anterior, este despacho concluye que:
1. El legislador estableció un tratamiento especial a las iglesias, es decir a las entidades religiosas que se dedican a profesar la religión, mas no a las entidades que se crean alrededor de ellas.
2. La definición de iglesia según la RAE se enmarcan en la asamblea, agremiación de fieles cristianos, templos cristianos, mas no corresponde a las entidades que se crean alrededor de la iglesia para desarrollar actividades diferentes a profesar la Fe cristiana.
3. El Literal a del Artículo 2.4.2.4.1.7. del Decreto 1066 del 2015, define que se entiende como entidad religiosa, la cual abarca el concepto de iglesia que corresponda a la que es beneficiaria del tratamiento tributario del artículo 23 del estatuto tributario.
4. Las corporaciones y fundaciones se encuentran incluidas en la numeración que hace el inciso primero artículo 19 del Estatuto Tributario, norma que enumera las entidades que hacen parte del Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementario y les establece sus requisitos.
5. La misma Ley 20 de 1974, establece que "Los bienes de utilidad común sin ánimo de lucro, pertenecientes a la Iglesia y a las demás personas jurídicas de que trata el artículo IV del presente Concordato, tales como los destinados a obras de culto, de educación o beneficencia se regirán en materia tributaria por las disposiciones legales establecidas para las demás instituciones de la misma naturaleza", razón por la cual aquellos tipos de entidades, que si bien es cierto pueden obtener su personería jurídica a través de la iglesia católica o la entidad que designe el gobierno nacional, tendrá el mismo tratamiento tributario que tendría entidades que desarrollen actividades similares, es decir, deberán revisar si por su naturaleza se enmarcan en el artículo 19 del estatuto tributario o por el contrario cumplen lo establecido en el artículo 23 del estatuto.
En lo (sic) anteriores términos, se resuelva la consulta y se mantiene lo expuesto en la doctrina vigente.
Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” –“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”
Atentamente,
LILIANA ANDREA FORERO GÓMEZ
Directora de Gestión Jurídica