Oficio 1069(906935)

OFICIO Nº 1069 [906935]

13-07-2021

DIAN

 

 

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-1069

Bogotá, D.C.

 

 

Tema			Impuesto sobre la renta
Descriptores			Deducción por contribuciones a educación de los empleados
Fuentes formales			Artículos 107-2, 385 y 386 del Estatuto Tributario Decretos 1625 de 2016 y 1013 de 2020 Oficio No. 902957 del 7 de abril de 2021

 

 

Cordial saludo,

 

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

 

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria plantea una serie de preguntas, las cuales se atenderán en el orden propuesto, no sin antes reiterar que a este Despacho no le corresponde pronunciarse sobre situaciones de carácter particular ni prestar asesoría específica:

 

1. “¿A partir de la fecha de expedición del Decreto 1013/2020, debe la Entidad practicar retención en la fuente por salarios sobre el monto de los créditos condonables pagados con es decir desembolsados directamente a los trabajadores antes de la emisión del Decreto y no a instituciones de educación formal aprobados por el Gobierno?”

 

El artículo 107-2 del Estatuto Tributario establece la deducción por contribuciones a educación de los empleados, en los siguientes términos:

 

“Artículo 107-2. Deducciones por contribuciones a educación de los empleados. Las siguientes deducciones serán aceptadas fiscalmente siempre y cuando se encuentren debidamente soportadas:

 

a) Los pagos destinados a programas de becas de estudios totales o parciales y de créditos condonables para educación, establecidos por las personas jurídicas en beneficio de sus empleados o de los miembros del núcleo familiar del trabajador;

(…)

 

PARÁGRAFO. Para todos los efectos, los pagos definidos en este artículo no se considerarán pagos indirectos hechos al trabajador.

Lo anterior será reglamentado por el Gobierno nacional”. (Subrayado por fuera de texto).

 

De acuerdo con lo ordenado por la citada norma, el Gobierno Nacional expidió el Decreto 1013 de 2020, incorporado a su vez en los artículos 1.2.1.18.80. y siguientes del Decreto 1625 de 2016, esto con el fin de reglamentar la aplicación de la deducción del artículo 107-2 ibídem.

 

Sobre el particular, téngase en cuenta que el artículo 1.2.1.18.81. del Decreto 1625 de 2016 establece los requisitos para la deducibilidad de los pagos por concepto de programas para becas de estudios totales o parciales y de créditos condonables a los empleados o miembros del núcleo familiar del empleado, en los siguientes términos: “Para efectos de lo previsto en el literal a) del artículo 107-2 del Estatuto Tributario, los pagos que efectúen las personas jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, en beneficio de sus empleados o los miembros del núcleo familiar de este, destinados a programas educativos para becas de estudio que cubran el importe total o parcial del programa; así como el monto entregado a título de créditos condonables para educación, deberán cumplir las siguientes condiciones:

 

1. (…).

 

2. Que el monto destinado a becas o créditos condonables de que trata el presente artículo sea pagado directamente por el empleador a la entidad educativa, a través del sistema financiero.

 

(…)

 

El pago efectuado por concepto de programas de becas de estudio totales o parciales y de créditos condonables para educación de que trata el presente artículo, no será considerado como un factor de compensación o remuneración directa o indirecta para el empleado, no estará sujeto a condiciones de permanencia mínima del empleado en la empresa y tampoco podrá exigírsele al empleado el reintegro de los valores que la persona jurídica empleadora haya pagado por dichos conceptos”. (Subrayado por fuera de texto).

 

Bajo los lineamientos normativos expuestos, es clara la obligatoriedad de que dichos pagos se efectúen de forma directa por el empleador a la institución educativa correspondiente a través del sistema financiero. Así mismo, es clara la restricción que tiene el empleador de exigir el reintegro de dichos valores y la necesidad de cumplir los demás requisitos legales y reglamentarios para la procedencia del tratamiento tributario que prevé el artículo 107-2 ibídem, y que consiste en: i) ser aceptados fiscalmente como deducciones en el impuesto sobre la renta y, ii) que no constituyan factor de compensación o remuneración directa o indirecta a favor del trabajador.

 

Cuando las citadas normas disponen que tales pagos no serán considerados como un factor de compensación para el trabajador, se está haciendo referencia a que los mismos no constituirían un ingreso laboral gravable para este último. Así, al no ser ingresos gravables para efectos del impuesto sobre la renta, tampoco deberán incluirse en la base para calcular la retención en la fuente por ingresos laborales del trabajador. Lo anterior, sin perjuicio de las implicaciones tributarias que puedan tener los pagos realizados a favor de las entidades educativas.

 

En ese orden de ideas, si los pagos no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios que trae el artículo 107-2 ibídem, es claro que los mismos no podrán beneficiarse del tratamiento tributario previsto en el parágrafo de la citada norma y en el artículo 1.2.1.18.81. del Decreto 1625 de 2016, específicamente en lo que se refiere a que “no constituirán un factor de compensación o remuneración directa o indirecta para el empleado”. Como consecuencia de lo anterior, se tratarán como ingresos gravables para el empleado y, por lo tanto, deberán incluirse en la base gravable para la determinación de la retención en la fuente por ingresos laborales.

 

Valga la pena aclarar que, los pagos gravables provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria, pueden ser directos o indirectos. En lo que respecta a la retención en la fuente, la regla general dicta que tal mecanismo es aplicable a todos los pagos gravables originados en la relación laboral, o legal y reglamentaria realizados a favor de los trabajadores, salvo que se trate de pagos que no constituyan un ingreso gravable, estén exentos o cuando por disposición expresa no están sometidos a retención en la fuente.

 

Finalmente, debe mencionarse que el desembolso de un crédito condonable bajo el cumplimiento estricto de los requisitos legales y reglamentarios referidos no constituye un ingreso tributario susceptible de incrementar el patrimonio neto del trabajador, por lo que en el momento de dicho desembolso no se debería practicar retención en la fuente a dicho trabajador.

 

2. “¿Deben considerarse estos créditos condonables en la determinación del porcentaje fijo de aplicación de retención en la fuente del trabajador, para efectos del procedimiento número 2, cuando tales pagos no cumplen con los requisitos legales y/o reglamentario[s] para obtener el tratamiento tributario previsto en el artículo 107-2 del Estatuto Tributario?”

 

De acuerdo con los artículos 385 y 386 del Estatuto Tributario y 1.2.4.1.3. del Decreto 1625 de 2016, para la retención en la fuente por concepto de ingresos laborales, el agente retenedor podrá aplicar cualquiera de los siguientes procedimientos:

 

“Procedimiento 1.

Con relación a los pagos gravables, diferentes de la cesantía, los intereses sobre cesantía y la prima mínima legal de servicios del sector privado o de Navidad del sector público, el “valor a retener” mensualmente es el indicado frente al intervalo de la tabla al cual correspondan la totalidad de dichos pagos que se hagan al trabajador, directa o indirectamente, durante el respectivo mes.

 

(…)

 

Procedimiento 2.

Cuando se trate de los pagos gravables distintos de la cesantía y de los intereses sobre las cesantías, el “valor a retener” mensualmente es el que resulte de aplicar a la totalidad de tales pagos gravables efectuados al trabajador, directa o indirectamente, en el respectivo mes, quincena o período de pago, el porcentaje fijo de retención semestral que le corresponda al trabajador, calculado de conformidad con lo previsto en el artículo siguiente”. (Subrayado por fuera de texto).

 

En relación con el interrogante planteado, sobre si en el porcentaje fijo de retención que debe determinarse para efectos de calcular la retención por conceptos de ingresos laborales a través del procedimiento 2, deben incluirse los créditos condonables en la base de depuración del mismo, es importante que se tenga en cuenta lo establecido en el artículo 386 ibídem:

 

“Artículo 386. Segunda opción frente a la retención. El retenedor podrá igualmente aplicar el siguiente sistema:

 

Procedimiento 2 (…)

 

El porcentaje fijo de retención de que trata el inciso anterior será el que figure en la tabla de retención frente al intervalo al cual corresponda el resultado de dividir por 13 la sumatoria de todos los pagos gravables efectuados al trabajador, directa o indirectamente, durante los 12 meses anteriores a aquél en el cual se efectúa el cálculo, sin incluir los que correspondan a la cesantía y a los intereses sobre cesantías.

 

Cuando el trabajador lleve laborando menos de 12 meses al servicio del patrono, el porcentaje fijo de retención será el que figure en la tabla de retención frente al intervalo al cual corresponda el resultado de dividir por el número de meses de vinculación laboral, la sumatoria de todos los pagos gravables efectuados al trabajador, directa o indirectamente, durante dicho lapso, sin incluir los que correspondan a la cesantía y a los intereses sobre cesantías.

 

Cuando se trate de nuevos trabajadores y hasta tanto se efectúe el primer cálculo, el porcentaje de retención será el que figure en la tabla frente al intervalo al cual corresponda la totalidad de los pagos gravables que se hagan al trabajador, directa o indirectamente, durante el respectivo mes”. (Subrayado por fuera de texto).

 

En ese mismo sentido, el artículo 1.2.4.1.4. del Decreto 1625 de 2016 dispone que para la determinación del porcentaje fijo del procedimiento 2, deben considerarse todos pagos gravables efectuados al trabajador, ya sea que se hayan realizado de manera directa o indirecta.

 

Así las cosas, de conformidad las normas referidas, se puede concluir que para determinar el porcentaje fijo de retención de que trata el procedimiento 2, deberán tenerse en cuenta todos los pagos gravables efectuados al trabajador, sean directos o indirectos, y siempre que los mismos no estén exentos o excluidos de la respectiva retención en la fuente.

 

3. “¿En caso de que la Entidad deba practicar la retención en la fuente sobre estos pagos, la misma deberá hacerse en el momento del pago o abono en cuenta al trabajador de la Compañía o en el momento que se dé la condonación del crédito, aclaro la pregunta dado que el giro inicialmente es un crédito que se entendería pago o abono en cuenta o del trabajador o de la institución de educación y la condonación que requiere el cumplimiento de requisitos, como haber asistido y/o haber pasado el año o período educativo según nivel de educación, puede suceder inclusive en un período fiscal diferente?”

 

Al respecto, este Despacho se pronunció en el interrogante número 1° del presente documento y en el Oficio No. 902957 del 7 de abril de 2021, el cual se adjunta para su conocimiento.

 

4. “¿Los créditos condonables (legalizados) posterior a la expedición del Decreto es decir desde julio 15 del 2020 son sujetos a retención en cabeza del trabajador, pese a que su giro fue realizado previo a la expedición del Decreto?”

 

Frente al interrogante planteado, es importante reiterar que, para que el tratamiento previsto en el artículo 107-2 ibídem sea procedente, es necesario que la persona jurídica contribuyente del impuesto de renta y complementarios cumpla con los presupuestos normativos contenidos en dicha norma, así como también los previstos en los artículos 1.2.1.18.80. y siguientes del Decreto 1625 de 2016, pues en caso contrario, el tratamiento que prevé el artículo 107-2 del Estatuto Tributario no sería procedente. Sobre la aplicación de la deducción por contribuciones a educación de los empleados, se resalta que el parágrafo del artículo 107-2 ibídem establece lo siguiente: “Parágrafo. (…). Lo anterior será reglamentado por el Gobierno Nacional”. (Subrayado por fuera de texto).

 

De la norma transcrita, es claro, como se señaló en el Oficio 906506 del 28 de octubre de 2020, que el tratamiento tributario que prevé en el artículo 107-2 del Estatuto Tributario aplicaba desde el momento en que el Gobierno Nacional reglamentara el contenido del mismo.

 

5. “¿Los créditos condonados a empleados y que en su momento fueron girados directamente al trabajador, son deducibles en la declaración de renta de la Compañía?”

 

Para esos efectos, se sugiere la revisión de la respuesta al interrogante número 2° del Oficio No. 902957 del 7 de abril de 2021, que se adjunta para su conocimiento. De cualquier manera, solo será procedente la deducción de que trata el artículo 107-2 ibídem siempre que la persona jurídica contribuyente del impuesto de renta y complementarios cumpla con los requisitos contenidos en la misma, así como también los establecidos en el Decreto 1013 de 2020.

 

6. “Les agradecemos aclarar el aparte del Decreto “El pago efectuado por concepto de programas de becas de estudio totales o parciales y de créditos condonables para educación de que trata el presente artículo, no será considerado como un factor de compensación o remuneración directa o indirecta para el empleado, no estará sujeto a condiciones de permanencia mínima del empleado en la empresa y tampoco podrá exigírsele al empleado el reintegro de los valores que la persona jurídica empleadora haya pagado por dichos conceptos”. El subrayado es nuestro en cuanto a que por convención se estipula que cuando no se cumplan los requisitos de la condonación, por ejemplo, asistencia a clases, no será condonado el crédito y por lo tanto es sujeto a devolución de una proporción del dinero”.

 

El numeral 4° del artículo 1.2.1.18.80. y el inciso final del 1.2.1.18.81. del Decreto 1625 de 2016, establecen lo siguiente:

 

“Artículo 1.2.1.18.80. Definiciones. Para efectos de lo establecido en el artículo 107-2 del Estatuto Tributario, se aplicarán las siguientes definiciones:

 

(…)

 

4. Créditos condonables. (…). En todo caso, el empleador y trabajador establecerán los términos y condiciones para la condonación de la deuda, pero no podrán pactar como condición [el] término de permanencia o reintegro de los valores pagados por el empleado.”

 

“Artículo 1.2.1.18.81. Pagos por concepto de programas para becas de estudios totales o parciales y de créditos condonables [a] los empleados o miembros del núcleo familiar del empleado. Para efectos de lo previsto en el literal a) del artículo 107-2 del Estatuto Tributario, los pagos que efectúen las personas jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, en beneficio de sus empleados o los miembros del núcleo familiar de· este, destinados a programas educativos para becas de estudio que cubran el importe total o parcial del programa; así como el monto entregado a título de créditos condonables para educación, deberán cumplir las siguientes condiciones:

 

(…)

 

El pago efectuado por concepto de programas de becas de estudio totales o parciales y de créditos condonables para educación de que trata el presente artículo, no será considerado como un factor de compensación o remuneración directa o indirecta para el empleado, no estará sujeto a condiciones de permanencia mínima del empleado en la empresa y tampoco podrá exigírsele al empleado el reintegro de los valores que la persona jurídica empleadora haya pagado por dichos conceptos.” (Subrayado por fuera de texto).

 

Bajo esos lineamientos normativos expuestos y, acudiendo al principio de interpretación de la ley contenido en el artículo 28 del Código Civil, según el cual, las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio según el uso general de las mismas palabras, es claro para este Despacho que, el empleador no podrá exigir al trabajador la restitución o el pago de los valores que se hayan realizado por ese concepto.

 

Así las cosas, para efectos fiscales, cuando el empleador exija/pacte alguna cláusula de permanencia o reintegro de valores por parte del empleado, no podrá deducir del impuesto de renta y complementarios los pagos efectuados por concepto de programas para becas de estudio totales o parciales y de créditos condonables realizados a favor del empleado o de los miembros del núcleo familiar del trabajador en los términos del literal (a) del artículo 107-2 del Estatuto Tributario.

 

7. “Como lo he mencionado la Convención contempla este beneficio de créditos tanto a empleados como familiares y tenemos un número significativo de beneficiarios, he evaluado y la operatividad para brindar el beneficio de pago directo a las instituciones por parte de la Entidad y/o compañías en general puede ser un poco complejo, por lo tanto, expongo si se puede contemplar la posibilidad de que el funcionario haga el pago directo a la entidad a nombre de la Compañía y adjunte dicho soporte, advirtiendo que el mismo se haga por el sistema financiero”.

 

Al revisar el interrogante planteado por la peticionaria, se observa que el mismo no versa sobre un problema de interpretación y/o aplicación de normas tributarias, por esa razón, este Despacho no tiene la competencia para pronunciarse sobre el mismo.

 

Sin embargo, téngase en cuenta que el numeral 2° del artículo 1.2.1.18.81. del Decreto 1625 de 2016, establece lo siguiente: “Que el monto destinado a becas o créditos condonables de que trata el presente artículo sea pagado directamente por el empleador a la entidad educativa, a través del sistema financiero.” (Subrayado por fuera de texto).

 

8. “Como comenté los créditos en la Compañía están explícitos en la Convención Colectiva, la cual ha sido consensuada desde años atrás y dado que involucra un acuerdo previo entre sindicato que representa a los funcionarios de la Compañía y la Compañía como entidad, se ha visto sujeta a contar con la confirmación de su Despacho en cuanto a la aplicabilidad del Decreto y a las aclaraciones citadas previamente, lo anterior, para no incurrir en violación de los derechos convencionales o de la no aplicación del Decreto”.

 

Al revisar el interrogante planteado por la peticionaria, se observa que el mismo no versa sobre un problema de interpretación y/o aplicación de normas tributarias, por esa razón, este Despacho no tiene la competencia para pronunciarse sobre el mismo. Del mismo modo, se aclara que este Despacho no está facultado para juzgar o calificar las decisiones tomadas por los contribuyentes.

 

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

 

Atentamente,

 

 

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales