Tema: Renta
Descriptor: Fusiones y escisiones entre entidades extranjeras.
OFICIO Nº 77 [900405]
21-01-2022
DIAN
Subdirección de Normativa y Doctrina
100208192 –77
Bogotá, D.C.
Tema: Impuesto sobre la renta y complementarios
Descriptores: Fusiones y escisiones entre entidades extranjeras
Fuentes Formales Artículos 90-3, 319-8 y 793 del Estatuto Tributario
Cordial saludo, Sra. Villegas.
De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.
Mediante el radicado de referencia, la peticionaria solicita le sean resultas varias preguntas relacionadas con los efectos fiscales de las fusiones y escisiones que se adelantan entre sociedades extranjeras, para lo cual solicita se tenga en cuenta lo siguiente:
“El artículo 319-8 del Estatuto tributario regula el tratamiento tributario de las fusiones y escisiones entre entidades extranjeras. Dicha norma regula el efecto de enajenación de los activos ubicados en el territorio nacional.
Indica la norma una excepción en el caso de que los activos ubicados en el país no representen más del 20% del valor total de los activos del grupo. No obstante, dicha norma no regula nada en relación con los efectos para los accionistas residentes en Colombia, y menos aún para el caso que las entidades involucradas no tengan activos en Colombia.
Por su parte los artículos 319-4 y 319-6 se refieren al tratamiento para los accionistas de las sociedades involucradas, en el parágrafo remiten su aplicación a las fusiones y escisiones que involucran entidades nacionales y extranjeras, que no es el caso objeto de la consulta”. (Subrayado fuera de texto).
Teniendo en cuenta lo expuesto, este Despacho resolverá las preguntas planteadas en el orden propuesto por la peticionaria, no sin antes reiterar que no le corresponde pronunciarse sobre situaciones de carácter particular ni prestar asesoría específica, por lo que corresponderá a la peticionaria definir, en su caso particular, las obligaciones tributarias sustanciales y formales a las que haya lugar.
1. “¿Qué tratamiento tiene para los accionistas residentes en Colombia, la fusión entre dos sociedades del exterior cuando estas no poseen activos en Colombia?” (Subrayado fuera de texto)
El artículo 319-8 del Estatuto Tributario contempla:
“ARTÍCULO 319-8. FUSIONES Y ESCISIONES ENTRE ENTIDADES EXTRANJERAS. Se entenderá que la transferencia de activos ubicados en el país, producto de procesos de fusión o escisión, en los que intervengan como enajenantes y adquirentes entidades extranjeras que posean activos ubicados en el territorio nacional constituye una enajenación para efectos tributarios, y está gravada con el impuesto sobre la renta y complementarios de acuerdo con las disposiciones aplicables en materia de enajenación de activos fijos consagradas en este Estatuto.
(…)”. (Subrayado y negrilla fuera de texto).
Teniendo en cuenta lo anterior y, respecto al supuesto planteado por la consultante, el mismo no se encuentra cubierto por el reseñado artículo 319-8. En otras palabras, al no existir transferencia de activos ubicados en el país, la fusión o escisión no se encuentra sometida a imposición en Colombia a nivel de las sociedades del exterior.
Ahora bien, es importante aclarar que la tesis expuesta no puede menoscabar de ninguna manera el régimen de enajenaciones indirectas previsto en el artículo 90-3 del Estatuto Tributario (particularmente en lo dispuesto en su parágrafo 2°), de acuerdo con el cual, “La enajenación indirecta de acciones en sociedades, derechos o activos ubicados en el territorio nacional, mediante la enajenación, a cualquier título, de acciones, participaciones o derechos de entidades del exterior, se encuentra gravada en Colombia como si la enajenación del activo subyacente se hubiera realizado directamente”.
Por otro lado, respecto al tratamiento de los accionistas en Colombia, al ser residentes o entidades nacionales, estarán sometidos al impuesto sobre la renta tanto sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional como sobre las que se originen por fuera de Colombia (artículos 9 y 12 del Estatuto Tributario). Por consiguiente, se deberá analizar -en cada caso- las situaciones particulares bajo las cuales se efectúe la reorganización para que, atendiendo a factores tales como i) la jurisdicción en donde estén ubicadas las entidades extranjeras, ii) los términos y condiciones contractuales bajo los cuales se perfeccione la reorganización, iii) los posibles ingresos o diferencias en cambio realizados, o iv) el valor de emisión de acciones de la sociedad absorbente, entre otros, se apliquen las normas del régimen general del impuesto sobre la renta y complementarios, y se determinen los efectos tributarios a los que haya lugar.
2. “¿Tiene algún trato diferencial para el accionista residente en Colombia, cuando los activos del grupo al cual pertenecen las sociedades involucradas posean más del 20% de los activos en Colombia? ¿Cuál? (Subrayado fuera de texto)
El artículo 319-8 del Estatuto Tributario indica:
“ARTÍCULO 319-8. FUSIONES Y ESCISIONES ENTRE ENTIDADES EXTRANJERAS. (…).
PARÁGRAFO. Se exceptúan del tratamiento consagrado en el inciso anterior las transferencias de activos ubicados en el país, producto de procesos de fusión o escisión, en los que intervengan como enajenantes y adquirentes entidades extranjeras, cuando el valor de los activos ubicados en Colombia no represente más del veinte por ciento (20%) del valor de la totalidad de los activos poseídos por el grupo al que pertenezcan las entidades intervinientes en los procesos de fusión o de escisión, según los estados financieros consolidados de la entidad que tenga la condición de matriz de las entidades intervinientes en los procesos de fusión o de escisión. Las transferencias de los activos ubicados en Colombia a los que se refiere este parágrafo recibirán el mismo tratamiento de las fusiones y escisiones adquisitivas o de las fusiones y escisiones reorganizativas, según sea el caso”. (Subrayado y negrilla fuera de texto).
Por ende, ya que en el supuesto planteado los activos ubicados en Colombia representan más del 20% del valor total de los activos poseídos por el grupo al que pertenecen las entidades intervinientes en el proceso de fusión o escisión, su transferencia -en el marco de las citadas operaciones- se consideraría una enajenación gravada con el impuesto sobre la renta y complementarios. Lo anterior, sin menoscabo del análisis que deben adelantar los accionistas – según la situación particular-, para efectos de determinar si se generan o no para estos obligaciones de índole fiscal en Colombia (según lo explicado en el punto anterior).
Sin perjuicio de lo anterior, no sobra traer a colación la responsabilidad solidaria contemplada en los artículos 319-9 y 793 del Estatuto Tributario, que señalan:
“ARTÍCULO 319-9. RESPONSABILIDAD SOLIDARIA EN CASOS DE FUSIÓN Y ESCISIÓN. En todos los casos de fusión, las entidades participantes en la misma, incluyendo las resultantes de dichos procesos si no existieren previamente a la respectiva operación, serán responsables solidaria e ilimitadamente entre sí por la totalidad de los tributos a cargo de las entidades participantes en la fusión en el momento en que la misma se perfeccione, incluyendo los intereses, sanciones, anticipos, retenciones, contingencias y demás obligaciones tributarias.
(…)
ARTÍCULO 793. RESPONSABILIDAD SOLIDARIA. Responden con el contribuyente por el pago del tributo:
(…)
b. Los socios de sociedades disueltas hasta concurrencia del valor recibido en la liquidación social, sin perjuicio de lo previsto en el artículo siguiente.
c. La sociedad absorbente respecto de las obligaciones tributarias incluidas en el aporte de la absorbida;
d. Las sociedades subordinadas, solidariamente entre sí y con su matriz domiciliada en el exterior que no tenga sucursal en el país, por las obligaciones de esta;
(…)
g) Las personas o entidades que hayan sido parte en negocios con propósitos de evasión o de abuso, por los impuestos, intereses y sanciones dejados de recaudar por parte de la Administración Tributaria.
(…)”. (Subrayado y negrilla fuera de texto).
Por último, se deberá tener en cuenta lo señalado en el parágrafo 2° del artículo 90-3 del Estatuto Tributario: “En el caso de fusiones y escisiones entre entidades extranjeras, que involucren una enajenación indirecta, se aplicarán las disposiciones del artículo 319-8 del Estatuto Tributario” (subrayado fuera de texto).
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
NICOLÁS BERNAL ABELLA
Subdirector de Normativa y Doctrina (E)
Dirección de Gestión Jurídica
UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales