Arrendamiento financiero
Concepto Nº 0472
28-11-2022
Consejo técnico de la Contaduría Pública
Bogotá, D.C.,
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REFERENCIA: |
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No. del Radicado |
1-2022-027635 |
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Fecha de Radicado |
16 de septiembre de 2022 |
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N° de Radicación CTCP |
2022-0472 |
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Tema |
Arrendamiento financiero |
CONSULTA (TEXTUAL)
“(…)
Una sociedad colombiana dedicada al arrendamiento de bienes muebles, en la modalidad de renting, firmó un contrato con otra entidad, con las siguientes condiciones:
1. Se entregan calentadores a gas (con incrustación de redes en el bien inmueble del arrendatario), secadoras, lavadoras industriales, equipos de cómputo e impresoras.
2. Al final de compra el arrendatario puede devolver el bien o comprarlo.
3. Los contratos tienen una duración de 3 años.
Con las siguientes anotaciones:
- El arrendador y arrendatario son parte de un grupo empresarial, y lo más seguro es que el contrato se continúe renovando.
- La vida útil de los bienes de arrendamiento en las dos empresas está programada a 0 años para la maquinaria y para el equipo de cómputo 5 años.
- En el caso del calentador, secadoras y lavadoras se hizo un primer contrato inicial por 3 años y se renovó nuevamente otros 3 años y el primer contrato se trató como un arrendamiento operativo.
- En el caso de los computadores se inició un contrato por 3 años.
A pesar de que el renting es comercializado como un arrendamiento operativo, al analizar las características de la operación se generan incertidumbres para hacer el registro contable en las dos empresas, por las particularidades del contrato consideramos que podría tratarse de un arrendamiento financiero, basados en el siguiente análisis:
- ¿Se transfiere la propiedad del activo al arrendatario a la finalización de su plazo?
En el contrato no se aclara que destinación tiene el bien al finalizar el contrato.
- ¿El plazo del arrendamiento es durante toda la vida económica del equipo?
Se firmó contrato por 3 años en el equipo de cómputo y la vida útil estimada para este tipo de bienes en las empresas es de 5 años. En los demás bienes existe un primer contrato por 3 años y se renovó nuevamente por 3 años más.
- ¿Hay opción de compra al final?: No se estipuló en el contrato.
- ¿El plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida económica del activo, incluso si no se transfiere la propiedad? Por el momento no, pero por tratarse de un grupo empresarial, lo más seguro es que se continúe renovando el contrato.
- ¿El canon de arrendamiento, si lo traigo al valor p res ente equivale al valor del bien?: En algunos casos.
- ¿Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario puede usarlos sin realizar en ellos modificaciones?: El calentador a gas por que se incorporó en el bien inmueble.
- Si el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas por el arrendador asociadas a la cancelación son asumidas por el arrendatario: No se dejó estipulado en el contrato.
- El arrendatario tiene la capacidad de prorrogar el arrendamiento durante un período secundario, a una renta que es sustancialmente inferior a la del mercado: Si.
Consulta:
1 ¿Se deben reconocer como arrendamientos financieros?
2 ¿Si es un arrendamiento financiero, en qué momento se debe registrar la venta del bien, por parte del arrendador, y por qué valor en los casos en donde se ha renovado el contrato?
3 ¿Qué asientos contables debe hacer el arrendador, desde el momento en que compra el bien?.
(…)”
CONSIDERACIONES Y CONCEPTO
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo Orientador técnico- científico de la profesión y Normalizador de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, conforme a las normas legales vigentes, especialmente por lo dispuesto en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009, y en sus Decretos Reglamentarios, procede a dar respuesta a la consulta anterior de manera general, pues no se pretende resolver casos particulares, en los siguientes términos:
En primer término, debemos aclarar que habiéndose emitido los decretos que ponen en vigencia los estándares de información financiera en Colombia, el tratamiento contable debe efectuarse teniendo en cuenta el marco técnico normativo que le corresponda a la entidad. Como no se indica en la consulta el grupo al que pertenece el consultante, este concepto se elabora teniendo como referente el Marco Técnico Normativo correspondiente al Grupo 1, contenido en el Decreto Único 2420 de 2015, es decir, las NIIF Plenas.
Dando respuesta a la pregunta No. 1, para facilitarle su reconocimiento, se le expone: Un arrendador clasificará sus arrendamientos como operativos o financieros teniendo en cuenta la esencia del contrato de arrendamiento. Las siguientes características descritas, dan a entender al arrendador que se trata de un arrendamiento financiero1:
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Condición |
Comentarios |
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El arrendamiento transfiere la propiedad del activo subyacente al arrendatario al finalizar el plazo del arrendamiento; |
Es necesario que contractualmente se encuentre pactada la transferencia de la propiedad al final del contrato. |
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El arrendatario tiene la opción de comprar el activo subyacente a un precio que se espera sea suficientemente inferior al valor razonable en el momento en que la opción sea ejercitable, de modo que, en la fecha de inicio del acuerdo, se prevea con razonable certeza que tal opción será ejercida; |
No todos los contratos con opción de compra se consideran financieros, sino aquellos donde la opción pueda ser ejercitada por un valor sustancialmente inferior al valor razonable del activo en la fecha en la que se puede ejercer la opción. |
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El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo subyacente, incluso si la propiedad no se transfiere al final de la operación; |
Se debe considerar la vida económica del activo subyacente, y no necesariamente su vida útil. |
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En la fecha de inicio del acuerdo, el valor presente de los pagos por el arrendamiento es al menos equivalente en la práctica a la totalidad del valor razonable del activo subyacente objeto de la operación; |
Se hace necesario determinar una tasa de mercado para descontar los flujos de efectivo pactados en el contrato de arrendamiento o determinar la tasa implícita (siempre que sea posible hacerlo). |
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El activo subyacente es de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario puede usarlo sin realizarle modificaciones importantes; |
Verificar que activos subyacentes, no se podrían considerar como de naturaleza especializada. |
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Si el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas por el arrendador a causa de tal cancelación fueran asumidas por el arrendatario; |
Las pérdidas del contrato no se refieren a los cánones dejados de recibir, sino a compensar al arrendatario por el valor incurrido al adquirir dichos activos. |
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Las ganancias o pérdidas derivadas de fluctuaciones en el valor razonable del importe residual recaen sobre el arrendatario (por ejemplo, en la forma de un descuento por importe similar al valor de venta del activo al final del arrendamiento); y |
Ocurre cuando se comparte con el arrendatario el valor del activo al finalizar el contrato, compensándolo o cobrándole un valor especifico de acuerdo con el valor de venta del activo subyacente. |
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El arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo período, con unos pagos por arrendamiento que son sustancialmente inferiores a los habituales del mercado. |
La rebaja en el canon de arrendamiento no debe estar asociada a rebajas por las condiciones de mercado. |
De acuerdo con lo anterior, si una (o más) de las anteriores se cumple en un contrato de arrendamiento, entonces debe tratarse como un arrendamiento financiero por parte del arrendador.
2 ¿Si es un arrendamiento financiero, en qué momento se debe registrar la venta del bien, por parte del arrendador, y por qué valor en los casos en donde se ha renovado el contrato?
3 ¿Qué asientos contables debe hacer el arrendador, desde el momento en que compra el bien?.
Para el caso del arrendamiento financiero, de acuerdo a la NIIF 16- Arrendamientos (incorporada en el Decreto 2170 de 2017), es definido como:
“Arrendador
Clasificación de los arrendamientos (B53 a B58)
61 Un arrendador clasificará cada uno de sus arrendamientos como un arrendamiento operativo o un arrendamiento financiero.
62 Un arrendamiento se clasificará como financiero cuando transfiera sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad de un activo subyacente. Un arrendamiento se clasificará como operativo si no transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad de un activo subyacente.
63 Si un arrendamiento es un arrendamiento financiero u operativo depende de la esencia de la transacción y no de la forma del contrato. Ejemplos de situaciones que, individualmente o en combinación, normalmente llevarían a clasificar un arrendamiento como financiero son:
(a) el arrendamiento transfiere la propiedad del activo subyacente al arrendatario al finalizar el plazo del arrendamiento;
(b) el arrendatario tiene la opción de comprar el activo subyacente a un precio que se espera sea suficientemente inferior al valor razonable en el momento en que la opción sea ejercitable, de modo que, en la fecha de inicio del acuerdo, se prevea con razonable certeza que tal opción será ejercida;
(c) el plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo subyacente incluso si la propiedad no se transfiere al final de la operación;
(d) en la fecha de inicio del acuerdo, el valor presente de los pagos por el arrendamiento es al menos equivalente en la práctica a la totalidad del valor razonable del activo subyacente objeto de la operación; y
(e) el activo subyacente es de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario puede usarlo sin realizarle modificaciones importantes.
64 Otros indicadores de situaciones que podrían llevar, por sí solas o de forma conjunta con otras, a la clasificación de un arrendamiento como de carácter financiero, son las siguientes:
(a) si el arrendatario puede cancelar el contrato de arrendamiento, y las pérdidas sufridas por el arrendador a causa de tal cancelación fueran asumidas por el arrendatario;
(b) las pérdidas o ganancias derivadas de las fluctuaciones en el valor razonable del importe residual recaen sobre el arrendatario (por ejemplo en la forma de un descuento por importe similar al valor de venta del activo al final del arrendamiento); y
(c) el arrendatario tiene la posibilidad de prorrogar el arrendamiento durante un segundo período, con unos pagos por arrendamiento que son sustancialmente inferiores a los habituales del mercado.
65 Los ejemplos e indicadores contenidos en los párrafos 63 y 64 no son siempre concluyentes. Si resulta claro, por otras características, que el arrendamiento no transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad de un activo subyacente, se clasificará como operativo. Por ejemplo, este podría ser el caso en el que se transfiera la propiedad del activo subyacente, al término del arrendamiento, por un pago variable que sea igual a su valor razonable en ese momento, o si existen pagos por arrendamiento variables, como consecuencia de los cuales el arrendador no transfiere sustancialmente todos esos riesgos y ventajas.
66 La clasificación del arrendamiento se realiza en la fecha de inicio del acuerdo y se evalúa nuevamente solo si se produce una modificación del arrendamiento. Los cambios en las estimaciones (por ejemplo las que suponen modificaciones en la vida económica o en el valor residual del activo subyacente) o los cambios en circunstancias (por ejemplo el incumplimiento por parte del arrendatario), no darán lugar a una nueva clasificación del arrendamiento a efectos contables.
Arrendamientos financieros
Reconocimiento y medición
67 En la fecha de comienzo, un arrendador reconocerá en su estado de situación financiera los activos que mantenga en arrendamientos financieros y los presentará como una partida por cobrar, por un importe igual al de la inversión neta en el arrendamiento.
Medición inicial
68 El arrendador usará la tasa de interés implícita en el arrendamiento para medir la inversión neta en el arrendamiento. En el caso de un subarrendamiento, si la tasa de interés implícita en el subarrendamiento no puede determinarse con facilidad, un arrendador intermedio puede usar la tasa de descuento utilizada en el arrendamiento principal (ajustada por los costos directos iniciales asociados con el subarrendamiento) para medir la inversión neta en el subarrendamiento.
69 Los costos directos iniciales distintos de los incurridos por los arrendadores que sean a la vez fabricantes o distribuidores de los bienes arrendados se incluirán en la medición inicial de la inversión neta en el arrendamiento y reducirán el importe de los ingresos reconocidos a lo largo de la duración del arrendamiento. La tasa de interés implícita del arrendamiento se define de forma que los costos directos iniciales se incluyen automáticamente en la inversión neta del arrendamiento; no hay necesidad de añadirlos de forma independiente.
(…)”
Si en períodos posteriores, el importe de la pérdida por deterioro del valor disminuyese y esta pudiera ser objetivamente relacionada con un evento posterior al reconocimiento del deterioro (tal como una mejora en la calificación crediticia del deudor), la pérdida por deterioro reconocida previamente será revertida, ya sea directamente o mediante el ajuste de la cuenta correctora que se haya utilizado. La reversión no dará lugar a un importe en libros del activo financiero que exceda al costo amortizado que habría sido determinado si no se hubiese contabilizado la pérdida por deterioro del valor en la fecha de reversión.
En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este concepto son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1437 de 2011, modificado por el artículo 1 de la Ley 1755 de 2015.
Cordialmente,
JESÚS MARÍA PEÑA BERMÚDEZ
Consejero - CTCP