Tipo de norma
Número
121
Entidad emisora
Fecha
Fecha del diario oficial
Título
CTCP 121-Modificación de estados financieros de períodos cerrados
Ref.: Consulta de fecha 19 de octubre de 2006
Radicación: 839613
Tema: Modificación de estados financieros de períodos
cerrados
En desarrollo de lo previsto en el Artículo 23 de la Resolución 002 de 2005
expedida por el Consejo Técnico de Contaduría Pública y cumplido el trámite
previsto en esta disposición, respondemos su consulta de la referencia, en la cual
se plantea:
PREGUNTA 1 (Textual):
“POR MEDIO DEL PRESENTE, ESTOY SOLICITANDO SE CONCEPTÚE SOBRE
EL SIGUIENTE CASO: LA CAJA DE COMPENSACIÓN FAMILIAR DEL CHOCÓ EN
FEBRERO DEL AÑO 2002, EMITIÓ ESTADOS FINANCIEROS A 31 DE
DICIEMBRE DE 2001, LOS CUALES FUERON CERTIFICADOS EN FEBRERO,
PERO EN MARZO DEL MISMO AÑO SE DETECTARON ERRORES CONTABLES
QUE OBLIGABAN A UNA RECLASIFICACIÓN DE LOS VALORES REGISTRADOS
EN LAS CUENTAS DE OBLIGACIONES BANCARIAS, SUBSIDIO POR PAGAR,
INGRESOS POR APORTES, CORRECCIÓN MONETARIA Y EGRESOS POR
SUBSIDIO, LO QUE ORIGINABA UNA MODIFICACIÓN EN EL REMANENTE DEL
EJERCICIO, SIN QUE ESTO REPERCUTIERA EN EL TOTAL DE LOS ACTIVOS Y
EL TOTAL PASIVO MÁS PATRIMONIO, ES DECIR, EL TOTAL DEL BALANCE
SEGUÍA SIENDO EL MISMO.
PARA MAYOR COMPRESIÓN DESCRIBO LOS VA/ORES AJUSTADOS (EN MILES
DE PESOS):
POR LO ANTERIOR, LES SOLICITO SU CONCEPTO EN EL SENTIDO DE
ESPECIFICAR:
1. SI AL DETECTAR ERRORES EN UN BALANCE YA CERTIFICADO Y
PROCEDER A CORREGIRLOS, SE CONSIDERA LA INFORMACIÓN VICIADA?
2. DENTRO DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD ACEPTADAS EN COLOMBIA,
ESTÁ PERMITIDO CORREGIRLOS ERRORES AL MOMENTO DE DETECTARSE?
3. SE CONSIDERA FALSEDAD EN LA INFORMACIÓN CONTABLE, LA
CORRECCIÓN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS?
4. QUE PROCEDIMIENTO DEBE SEGUIRSE AL DETECTARSE ERRORES
CONTABLES?”
RESPUESTA:
Comencemos por indicar que del contexto de la consulta se advierte que las
preguntas se orientan al caso de los estados financieros certificados, lo que,
conforme al Artículo 37 de la Ley 222 de 1995 son los que se ajustan a la
siguiente descripción:
“ART. 37.-Estados financieros certificados. El representante legal y
el contador público bajo cuya responsabilidad se hubiesen
preparado los estados financieros deberán certificar aquellos que se
pongan a disposición de los asociados o de terceros. La
certificación consiste en declarar que se han verificado
previamente las afirmaciones contenidas en ellos, conforme al
reglamento, y que las mismas se han tomado fielmente de los
libros.” (Resaltado no presente en el texto original)
Desafortunadamente en el texto de la consulta no se aclara si los estados
financieros que sobre los cuales se produjo la certificación fueron sometidos a
aprobación del órgano social competente, de manera que desconocemos se estos
fueron o no emitidos, razón por la cual analizaremos ambos escenarios.
Para absolver la consulta planteada, reiteramos lo expuesto por el Consejo
Técnico en anteriores oportunidades
1
, en el sentido de que resulta de ineludible
aplicación el principio de Realización consagrado en el Artículo 12 del Decreto
2649 de 1993, que a la letra establece:
“ARTICULO 12. REALIZACIÓN. Solo pueden reconocerse hechos
económicos realizados. Se entiende que un hecho económico se ha
realizado cuando quiera que pueda comprobarse que, como
consecuencia de transacciones o eventos pasados, internos o
externos, el ente económico tiene o tendrá un beneficio o un
sacrificio económico, o ha experimentado un cambio en sus
recursos, en uno y otro caso razonablemente cuantificables.”.
La corrección de un rubro de los estados financieros que comúnmente se ha dado
en llamar “reclasificación” en las cuentas de los activos y/o los pasivos como la
descrita en los hechos de la consulta, es un hecho económico que no escapa a la
aplicación del principio en comento, de tal manera que sólo podrá reconocerse
cuando pueda comprobarse que el ente económico tiene o tendrá un beneficio o
un sacrificio económico, o ha experimentado un cambio en sus recursos, como
consecuencia de una transacción previa.
No puede olvidarse que el reconocimiento de los hechos económicos debe
sujetarse, además, a lo dispuesto para tal fin en el artículo 47 del Decreto 2649 de
1993, norma que dispone:
“ARTICULO 47. RECONOCIMIENTO DE LOS HECHOS
ECONÓMICOS. El reconocimiento es el proceso de identificar y
registrar o incorporar formalmente en la contabilidad los hechos
económicos realizados.
Para que un hecho económico realizado pueda ser reconocido se
requiere que corresponda con la definición de un elemento de los
estados financieros, que pueda ser medido, que sea pertinente y
que pueda representarse de manera confiable.
La administración debe reconocer las transacciones en la misma
forma cada período, salvo que sea indispensable hacer cambios
para mejorar la información.
En adición a lo previsto en este decreto, normas especiales pueden
permitir que para la preparación y presentación de estados
financieros de períodos intermedios, el reconocimiento se efectúe
con fundamento en bases estadísticas.”
De la anterior disposición se confirma que el reconocimiento de los hechos
económicos sólo puede concretarse cuando éstos se hallen efectivamente
realizados y señala, además, que ese hecho pueda representarse de manera
confiable, de suerte tal que, en los términos del artículo 48 del citado Decreto
2649, “Los hechos económicos deben ser reconocidos en el período en el cual se
realicen…” y de ninguna manera tal reconocimiento puede realizarse con
retroactividad.
Adicionalmente, para complementar los asertos anteriores es necesario analizar
el contenido del artículo 59 del Decreto 2649 de 1993, en el cual se lee:
“ARTICULO 59. TRATAMIENTO DE INFORMACIONES
CONOCIDAS DESPUÉS DE LA FECHA DE CIERRE. Debe
reconocerse en el período objeto de cierre el efecto de las
informaciones conocidas con posterioridad a la fecha de corte
y antes de la emisión de los estados financieros, cuando
suministren evidencia adicional sobre condiciones que existían
antes de la fecha de cierre.” (Resaltado fuera del texto original).
La norma transcrita meridianamente aclara que el efecto de las informaciones
conocidas después de la fecha de cierre deben reconocerse en el período objeto
de dicho cierre, siempre que no se hayan emitido los estados financieros y, en
todo caso, cuando suministren evidencia adicional sobre condiciones que
efectivamente existían antes de la fecha de corte como hechos ciertos con plena
validez jurídica y contable.
En este orden de ideas, solamente es incorrecto que un ente económico
“reclasifique” cuentas de los activos y/o de los pasivos que figuran en los estados
financieros ya emitidos, vale decir, cuando ya están certificados, dictaminados y
aprobados por el órgano competente de la sociedad, pues cuando los estados
financieros ya han cumplido estos trámites el reconocimiento del eventual error
detectado, se debe concretar en el período en el cual se detecte la falencia, sin
que ello implique la modificación de los estados financieros de cortes anteriores,
tal como se colige de lo establecido en los artículos 51 y 106 del citado Decreto
2649, en los cuales se lee:
“ARTICULO 56. ASIENTOS. Con fundamento en comprobantes
debidamente soportados, los hechos económicos se deben registrar
en libros, en idioma castellano, por el sistema de partida doble.
Pueden registrarse varias operaciones homogéneas en forma
global, siempre que su resumen no supere las operaciones de un
mes. Las operaciones deben registrarse cronológicamente. Sin
perjuicio de lo dispuesto en normas especiales, los asientos
respectivos deben hacerse en los libros a más tardar en el mes
siguiente a aquél en el cual las operaciones se hubieren
realizado.
Dentro del término previsto en el inciso anterior, se deben
resumir los movimientos débito y crédito de cada cuenta y
establecer su saldo.
Cualquier error u omisión se debe salvar con un nuevo asiento
en la fecha en que se advirtiere.” (Resaltado fuera del texto
original).
(...)
“ARTICULO 106. RECONOCIMIENTO DE ERRORES DE
EJERCICIOS ANTERIORES. Las partidas que correspondan a la
corrección de errores contables de períodos anteriores,
provenientes de equivocaciones en cómputos matemáticos, de
desviaciones en la aplicación de normas contables o de haber
pasado inadvertidos hechos cuantificables que existían a la
fecha en que se difundió la información financiera, se deben
incluir en los resultados del período en que se advirtieren.”
(Resaltado fuera del texto original).
La interpretación sistemática de las normas precedentes permite concluir sin lugar
a dudas que, en consideración a que cualquier error u omisión se debe salvar con
un nuevo asiento en la fecha en que se advirtiere, para proceder al
reconocimiento del error contenido en la información financiera divulgada, la
corrección se deben incluir en los resultados del período en que éste se advierte.
Con ello se da cumplimiento, además, a la norma general sobre revelaciones que
establece el Artículo 115 de Decreto 2649 en los siguientes términos:
“ARTICULO 115. NORMA GENERAL SOBRE REVELACIONES. En
forma comparativa cuando sea el caso, los estados financieros
deben revelar por separado como mínimo la naturaleza y cuantía de
cada uno de los siguientes asuntos, preferiblemente en los
respectivos cuadros para darles énfasis o subsidiariamente en
notas:
(...)
13. Errores de ejercicios anteriores, con indicación en nota de
su incidencia sobre los resultados de los ejercicios respectivos.
(...)” (Los resaltados no hacen parte del texto original)
Es importante señalar que, si bien el texto arriba trascrito del Artículo 106 del
tantas veces mencionado Decreto 2649 hace referencia a las partidas que
correspondan a la corrección de errores contables de períodos anteriores,
provenientes de (1) equivocaciones en cómputos matemáticos, (2) de desviaciones en la aplicación de normas contables o (3) de haber pasado
inadvertidos hechos cuantificables que existían a la fecha en que se difundió la
información financiera, tal enumeración de ninguna manera puede entenderse
como taxativa. Constituye una relación de eventos presentados por vía de
ejemplo de algunas de las diversas posibilidades de errores que pueden
detectarse en la información contable y cuya corrección debe realizarse conforme
allí se detalla.
Sobre este particular, no puede perderse de vista que es necesario que la
información contable de períodos cerrados, es decir que ha sido cerificada,
dictaminada y aprobada por el órgano competente de la sociedad, debe ser
confiable en el sentido de que sobre ella no exista incertidumbre respecto de los
cambios que, luego de divulgada, se le puedan introducir, pues de lo contrario,
carecería de sentido la obligación de cumplir con los requisitos de publicidad que
gravitan sobre los estados financieros, dado que ellos reflejan hechos y
situaciones del pasado que aportan elementos de juicio a terceros sobre la
situación de la empresa cuya corrección, en caso de errores, se debe reflejar en
el período en el cual ellos se detectan y por ende, no requieren la misma dinámica
de modificaciones que se aplica, por ejemplo, al registro mercantil cuya estirpe se
funda en dar cuenta de condiciones de existencia y representación que sirven da
base para actuaciones presentes y futuras.
Finalmente, no sobra puntualizar que las apreciaciones que anteceden permitirán
determinar, desde el punto de vista técnico-contable, cuándo se debe introducir
correcciones a los estados financieros. No obstante, estas consideraciones se
emiten sin perjuicio de las que pudiere emitir la Superintendencia de Subsidio
Familiar que ejerce inspección, vigilancia y control sobre entidades como la
representada por la consultante, razón por la cual la exhortamos a dirigirse a ese
organismo para obtener ampliar la información que sobre este particular pudiere
haberse producido en ejercicio de tal competencia.
Frente a las preguntas concretas de la consulta y con fundamento en las
precedentes consideraciones, tenemos:
1 Al detectar errores en un balance certificado que no ha sido emitido, es deber
de los administradores introducir el correspondiente correctivo en el período de
dicho cierre, con el objeto de someter a aprobación del máximo órgano social
la información financiera que verdaderamente se ajuste a la realidad
económica de la empresa. Si por el contrario, el error de detectara con
posterioridad a dicho cierre, el error se reconocerá en el período en el cual
éste se detecte.
2 Las normas de contabilidad que rigen en Colombia en las cuales se
fundamente el reconocimiento de errores en la información financiera son los
Artículo 51 y 106 del Decreto 2649 de 1993 citadas y transcritas en este
documento.
3 En relación con la calificación que pudiere recibir la información financiera en
la cual se reconozcan de manera inapropiada los errores detectas y
particularmente si las inconsistencias pueden constituir falsedad, debemos
señalar que tal calificación escapa a la competencia legal asignada al Consejo
Técnico de la Contaduría Pública y corresponde a la jurisdicción ordinaria en lo
penal y para ello, de seguro, se analizarán en detalle los hechos y
circunstancias que determinarán la presencia de tal ilícito.
4 El procedimiento que habrá de seguirse en el caso de encontrar errores en la
información contable de períodos cerrados es la prevista en los ya citados
Artículos 51 y 106 del Decreto 2649 de 1993.
En este orden de ideas, en los términos anteriores se absuelve la consulta
presentada, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información
presentada por el consultante que los efectos de este escrito son los previstos por
el artículo 25 del Código Contencioso Administrativo, su contenido no
compromete la responsabilidad de este organismo, no es de obligatorio
cumplimiento o ejecución, no constituye acto administrativo y contra él no procede
recurso alguno.
Cordialmente,
MARÍA VICTORIA AGUDELO VARGAS
Presidente
MVAV/grb