Oficio 70

 

En desarrollo de lo previsto en el Artículo 23 de la Resolución 001 de 2001 expedida por el Consejo Técnico de Contaduría Pública y cumplido el trámite previsto en esta disposición, respondemos su consulta de la referencia, en la cual se plantea:

PREGUNTA TEXTUAL:

“1) ¿QUÉ METODOLOGÍA DEBE SEGUIR UN CONTADOR PÚBLICO TITULADO PARA HACER UN PERITAZGO COMO AUXILIAR DE LA JUSTICIA EN EL QUE TASEN PERJUICIOS SUPUESTAMENTE CAUSADOS A UN COMERCIANTE ESTABLECIDO, POR EL EMBARGO Y RETIRO DE UNA MERCANCÍA (REPUESTOS DE SEGUNDA).

2) ¿QUÉ DOCUMENTOS PÚBLICOS O PRIVADOS SON CONSIDERADOS LEGALES PARA SUSTENTAR LOS INGRESOS DE UN COMERCIANTE ESTABLECIDO, EN EL PERITAZGO REALIZADO POR UN CONTADOR PÚBLICO TITULADO?”.

RESPUESTA:

“La posibilidad de la actuación del contador público como auxiliar de la justicia surge de la aplicación del artículo 38 de la Ley 43 de 1990, disposición que establece:

“Artículo 38 — El contador público es auxiliar de la justicia en los casos que señala la ley, como perito expresamente designado para ello. También en esta condición el contador público cumplirá su deber teniendo en cuenta las altas miras de su profesión, la importancia de la tarea que la sociedad le encomienda como experto y la búsqueda de la verdad en forma totalmente objetiva.”

Se destaca en la norma transcrita que, con el objeto de lograr una adecuada administración de justicia y considerando que los auxiliares de la justicia son vitales para la conformación del acervo probatorio de un proceso, se impone la obligación a este profesional en el sentido de cumplir su deber teniendo en cuenta las altas miras de su profesión, la importancia de la tarea que la sociedad le encomienda como experto y la búsqueda de la verdad en forma totalmente objetiva.

Sobre este particular la Corte Suprema de Justicia se ha pronunciado de la siguiente manera :

“Acerca de este punto se encuentra que la técnica contable es una disciplina que requiere de estudios que varían en su grado de intensidad según el carácter técnico o profesional que se pretenda, por esto se explica que el numeral 4º del artículo 8º de la Ley 145 de 1960 (Hoy Ley 43 de 1990) exija que “para actuar como perito en controversias de carácter técnico-contable, especialmente en diligencias sobre exhibición de libros, juicios de rendición de cuentas y avalúo de intangibles patrimoniales” se requiere la calidad de contador público, y en este mismo sentido el artículo 8º del C. de P. C., señala que los cargos de los auxiliares de la justicia deberán ser desempeñados por personas idóneas con versación y experiencia en la materia respectiva, con título profesional expedido legalmente cuando las circunstancias así lo determinen.”

Por su parte, la práctica de la prueba consistente en la peritación se encuentra reglada por el artículo 237 del Código de Procedimiento Civil, disposición que determina las características que deben tener los dictámenes de los peritos, en los siguientes términos:

“Artículo 237 — Práctica de la prueba. En la práctica de la peritación se procederá así:

(…)

2. Los peritos examinaran conjuntamente las personas o cosas objeto del dictamen y realizarán personalmente los experimentos e investigaciones que consideren necesarios, sin perjuicio de que puedan utilizar auxiliares o solicitar por su cuenta el concurso de otros técnicos, bajo su dirección y responsabilidad; en todo caso expondrán su concepto sobre los puntos materia del dictamen.
(…).

6. El dictamen debe ser claro, preciso y detallado; en él se explicarán los exámenes, experimentos e investigaciones efectuados, lo mismo que los fundamentos técnicos, científicos o artísticos de las conclusiones.” (Resaltados fuera del texto original)

Teniendo en cuenta que el dictamen de los peritos debe ser claro, preciso y detallado, en materia de peritaciones contables, para el logro de dicho objetivo, resultan de aplicación las normas de auditoría generalmente aceptadas, previstas en el artículo 7º del Decreto 2649 de 1993, en el cual se lee:

“Artículo 7º — De las normas de auditoría generalmente aceptadas. Las normas de auditoría generalmente aceptadas, se relacionan con las cualidades profesionales del Contador Público, con el empleo de su buen juicio en la ejecución de su examen y en su informe referente al mismo. Las normas de auditoría son las siguientes:

1. Normas Personales.

a) El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento adecuado y estén habilitadas legalmente para ejercer la Contaduría Pública en Colombia.

b) El Contador Público debe tener independencia mental en todo lo relacionado con su trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios.

c) En la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, debe proceder con diligencia profesional.

2. Normas relativas a la ejecución del trabajo.

a) El trabajo debe ser técnicamente planeado y debe ejercerse una supervisión apropiada sobre los asistentes, si los hubiere.

b) Debe hacerse un apropiado estudio y una evaluación del sistema de control interno existente, de manera que se pueda confiar en él como base para la determinación de la extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoría.

c) Debe obtenerse evidencia válida y suficiente por medio del análisis, inspección, observación, interrogación, confirmación y otros procedimientos de auditoría, con el propósito de allegar bases razonables para el otorgamiento de un dictamen sobre los Estado Financieros sujetos a revisión.

(…)” (Resaltados fuera del texto original)

Como puede advertirse de la norma precedente aplicada al caso consultado, es deber del contador que desarrolla las funciones de perito que, en la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, proceda con diligencia profesional y por ende, debe obtener evidencia válida y suficiente para emitir su dictamen con bases razonables. Para ello debe acudir a medios tales como análisis, la inspección, observación, interrogación, confirmación y cualesquiera otros procedimientos que le permitan verificar sus asertos.

Lo anterior cobra mayor relevancia si tenemos en cuenta que al contador público se le confiere en sus actuaciones el privilegio de salvaguardar la fe pública, lo que reviste aun una mayor relevancia cuando éste profesional actúa como auxiliar de la justicia en calidad de perito.

Sobre el particular, veamos lo previsto en el artículo 10 del Decreto 2649 de 1993:

“Artículo 10. De la fe pública. La atestación o firma de un Contador Público en los actos propios de su profesión hará presumir, salvo prueba en contrario, que el acto respectivo se ajusta a los requisitos legales, lo mismo que a los estatutarios en casos de personas jurídicas. Tratándose de balances, se presumirá además que los saldos se han tomado fielmente de los libros, que éstos se ajustan a las normas legales y que las cifras registradas en ellos reflejan en forma fidedigna la correspondiente situación financiera en la fecha del balance.

Parágrafo . Los Contadores Públicos, cuando otorguen fe pública en materia contable, se asimilarán a funcionarios públicos para efectos de las sanciones penales por los delitos que cometieren en el ejercicio de las actividades propias de su profesión, sin perjuicio de las responsabilidades de orden civil que hubiere lugar conforme a las leyes.” (Resaltados fuera del texto original)

Así las cosas, el perito, en cumplimiento de sus deberes como contador, como depositario de la fe pública y como auxiliar de la justicia en la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, debe obtener evidencia válida y suficiente para corroborar las afirmaciones que hacen parte de su dictamen y que las cifras registradas en libros y estados financieros reflejan en forma fidedigna la realidad de la situaciones objeto de peritación. Para ello deberá valerse, entonces, de las normas reguladoras de los “Registros en Libros”, contenidas en el Título Tercero del Decreto 2649 de 1993.

Veamos el artículo 123 del Decreto citado:

“ARTICULO 123. SOPORTES. Teniendo en cuenta los requisitos legales que sean aplicables según el tipo de acto de que se trate, los hechos económicos deben documentarse mediante soportes, de origen interno o externo, debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren.

Los soportes deben adherirse a los comprobantes de contabilidad respectivos o, dejando constancia en estos de tal circunstancia, conservarse archivados en orden cronológico y de tal manera que sea posible su verificación.

Los soportes pueden conservarse en el idioma en el cual se hayan otorgado, así como ser utilizados para registrar las operaciones en los libros auxiliares o de detalle.” (Resaltados fuera del texto original)

Un mecanismo idóneo y apropiado para comprobar la veracidad y fidelidad de la información contable es la confrontación de los registros con los respectivos soportes, ya que los hechos económicos deben documentarse por este medio. Además, los soportes deben adherirse a los comprobantes de contabilidad respectivos o, dejando constancia en estos de tal circunstancia, conservarse archivados en orden cronológico de tal manera que sea posible su verificación, de lo cual se colige que en un peritaje como el que nos ocupa, también deberán verificarse los comprobantes de contabilidad descritos en el artículo 124 de la misma norma, así:

“ARTICULO 124. COMPROBANTES DE CONTABILIDAD. Las partidas asentadas en los libros de resumen y en aquél donde se asienten en orden cronológico las operaciones, deben estar respaldadas en comprobantes de contabilidad elaborados previamente.

Dichos comprobantes deben prepararse con fundamento en los soportes, por cualquier medio y en idioma castellano.
Los comprobantes de contabilidad deben ser numerados consecutivamente, con indicación del día de su preparación y de las personas que los hubieren elaborado y autorizado.

En ellos se debe indicar la fecha, origen, descripción y cuantía de las operaciones, así como las cuentas afectadas con el asiento.

La descripción de las cuentas y de las transacciones puede efectuarse por palabras, códigos o símbolos numéricos, caso en el cual deberá registrarse en el auxiliar respectivo el listado de códigos o símbolos utilizados según el concepto a que correspondan.

Los comprobantes de contabilidad pueden elaborarse por resúmenes periódicos, a lo sumo mensuales.

Los comprobantes de contabilidad deben guardar la debida correspondencia con los asientos en los libros auxiliares y en aquel en que se registren en orden cronológico todas las operaciones.”

Como se ha anotado, los entes económicos deben contar con los soportes y comprobantes de contabilidad que respalden los registros que figura en los libros y estados financieros, documentos que para la labor del perito deben estar disponibles, pues es con base en la información que ellos proveen, que el auxiliar de la justicia puede emitir el dictamen que le corresponde, dando cumplimiento a los requisitos previstos en la providencia que decreta tal prueba y a las condiciones que sobre el particular establece la normatividad aplicable vigente.

Por supuesto, será competencia del juzgador evaluar la circunstancia consistente en que los responsables de la contabilidad analizada oculten los soportes y comprobantes o carezcan de ellos y, además, valorar la confiabilidad de un dictamen pericial en el cual se haya hecho salvedad en el sentido de que éste se emitió sin contar con los documentos que permiten al contador corroborar la información.

Con base en el artículo 7º de la Ley 43 de 1990, en al marco de las situaciones objeto de consulta, es deber del contador que desarrolla las funciones de perito que, en la ejecución de su examen y en la preparación de sus informes, proceda con diligencia profesional y por ende, debe obtener evidencia válida y suficiente para emitir su dictamen con bases razonables. Para ello debe acudir a medios tales como análisis, la inspección, observación, interrogación, confirmación y cualesquiera otros procedimientos que le permitan verificar sus asertos, actividades que deberá realizar prioritariamente sobre los registros contables, los soportes y los comprobantes que los respaldan .

Por otra parte, el concepto N° 391 de 2004, emitido por éste Órgano, en relación con el tema de los perjuicios señala:

“La definición de daño emergente y lucro cesante surge del artículo 1614 del Código Civil, en el cual se lee:

“ART. 1614.—Entiéndese por daño emergente el perjuicio o la pérdida que proviene de no haberse cumplido la obligación o de haberse cumplido imperfectamente, o de haberse retardado su cumplimiento; y por lucro cesante, la ganancia o provecho que deja de reportarse a consecuencia de no haberse cumplido la obligación, o cumplida imperfectamente, o retardado su cumplimiento“.

Como lo ha sostenido la Corte Suprema de Justicia

“El daño emergente abarca la pérdida misma de elementos patrimoniales, los desembolsos que hayan sido menester o que en el futuro sean necesarios y el advenimiento de pasivo, causados por los hechos de los cuales trata de deducirse la responsabilidad; en tanto que el lucro cesante, cual lo indica la expresión, está constituido por todas las ganancias ciertas que han dejado de percibirse o que se recibirán luego, con el mismo fundamento de hecho. Y la pretensión indemnizatoria ha de conformarse a esta clasificación y ubicar adecuadamente los varios capítulos de la lesión.”

Añade esa corporación que

“La imposibilidad de empleo de un bien útil, con el que se han venido satisfaciendo ciertas necesidades, permite conjeturar la presencia de un daño, que se establecerá, probando, además de ese antecedente, la cesación de ganancias por la suspensión o la merma de la actividad productiva, o el desembolso que hubo de hacerse para procurar un medio sustitutivo del perdido temporal o definitivamente. En el primer caso se trata de lucro cesante, mientras que en el segundo, de daño emergente''.

Visto lo anterior, puede colegirse que es necesario distinguir entre la determinación del valor del daño emergente, respecto de aquel que surja como lucro cesante, pues en el primer caso, la pérdida de elementos patrimoniales, los desembolsos que hayan sido menester o que en el futuro sean necesarios y el advenimiento de pasivo, causados por los hechos de los cuales trata de deducirse la responsabilidad, son determinables a través de un análisis que utilice bases de la ciencia contable y por ende, para su avalúo se aplicarán las reglas propias de la técnica de esta profesión y por profesionales de la misma.

Para el caso de la determinación del valor de la indemnización total por lucro cesante la misma Corte ha sostenido:

“Ahora, lo atinente a la razonabilidad del tiempo necesario para la reparación de la máquina y por supuesto para la indemnización del lucro cesante, hay que analizarlo en cada caso concreto, no en el plano teórico o abstracto. Para tal efecto, no sólo debe tenerse en cuenta la entidad de los daños o averías sufridas por el aparato, sino las propias circunstancias sociales, económicas y personales que rodean a la víctima. Si la premisa mayor para obtener la indemnización total de ese ítem, parte de la pobreza de la víctima, que en fin de cuentas es una circunstancia personal que impide, imposibilita o dificulta la reparación inmediata del automotor, no puede unirse a ese eslabón la falta de diligencia de la misma para obtener un crédito, ante particulares o entidades financieras, pues, por lo visto, la conclusión resulta ilógica. Si el demandante es pobre, es apenas obvio que no se le puede exigir actividad para conseguir créditos, como tampoco la prueba de la negativa razonable a su otorgamiento, hipótesis ésta distinta a cuando no se aduce la condición de pobre de la víctima o a pesar de alegarse no se demuestra en el proceso. Es que siguiendo el razonamiento del Tribunal, nunca esa persona pudiera llegar a demostrar la diligencia, porque en un mercado financiero amplio y libre, como el vigente en el país, siempre se pudiera exigir una gestión más, y así otra y otra. De ahí que antes se haya anotado que era diabólica la exigencia sobre el comportamiento ”.

Igualmente, la Corte Suprema de Justicia en sentencia de casación civil del 4 de marzo de 1998, expuso:

"Sea lo primero advertir que salvo contados eventos de verdadera excepción en que legislaciones especiales, acudiendo a criterios de cálculo abstracto de ordinario justificados por la existencia de un tráfico de bienes y servicios que lleva a cabo el empresario damnificado, establecen alternativas indemnizatorias fundadas en la presunción de las condiciones que deben concurrir para que pueda tenerse por configurada la pérdida de una ganancia esperada, nunca ha sido tarea fácil demostrar detrimentos económicos de esta naturaleza y su real extensión, pues a diferencia de lo que sucede con el “daño emergente” que por definición, en tanto referido siempre a hechos pasados, tiene una base firme de comprobación, el lucro cesante, al decir de los expositores, “...participa de todas las vaguedades e incertidumbres propias de los conceptos imaginarios...”, toda vez que “...el único jalón sólido de razonamiento es la frustración de aquellos hechos de que hubiera brotado con seguridad la perdida ganancia, de no haberse interpuesto el evento dañoso. Pero siempre cabrá la duda, más o menos fundada, de si, a no ser esa, otra circunstancia cualquiera hubiera venido a interrumpir el curso normal de las cosas. Sería demasiado severo el derecho si exigiese al perjudicado la prueba matemática irrefutable de que esa otra posible circunstancia no se habría producido, ni la ganancia hubiera tropezado con ningún otro inconveniente. Mas, por obra parte, la experiencia constante nos enseña que las demandas de indemnización más exageradas y desmedidas tienen su asiento en ese concepto imaginario de las ganancias no realizadas. Incumbe, entonces, al derecho separar cuidadosamente estos sueños de ganancia (...) de la verdadera idea de daño....” (Hans A. Fischer. Los Daños Civiles y su Reparación. Cap. 1, B, num. 4º).

Así, pues, ante la necesidad de que la indemnización por fijar se adecue al postulado que acaba de indicarse, salta a la vista que el problema que entraña la determinación del “lucro cesante” se encuentra fincado en que no es posible aseverar, con seguridad absoluta, como habrían transcurrido los acontecimientos sin la ocurrencia del hecho en que se sustenta la pretensión resarcitoria, luego en este terreno no queda otra alternativa que conformarse por lo general con juicios de probabilidad objetiva elaborados hipotéticamente tomando como referencia procesos causales en actividades análogas, juicios que en consecuencia, no deben confundirse con la existencia de simples posibilidades más o menos remotas de realizar ganancias puesto que, según se dejó dicho líneas atrás y no sobra insistir en el punto, para los fines de la indemnización del daño en la forma de lucro frustrado, el ordenamiento jurídico no tiene en cuenta quiméricas conjeturas en cuanto tales acompañadas de resultados inseguros y desprovistos de un mínimo de razonable certidumbre; “...la posibilidad de importantes ganancias, abonada apenas por una exigua probabilidad, y la de ganancias insignificantes relacionada con una gran verosimilitud —explica en afortunada síntesis el expositor recién citado—, si bien pueden adoptar una relación económica equivalente, sin embargo la ley sólo aprecia como lucro frustrado la segunda...”.

Como puede verse, las actividades propias de la determinación y prueba de los valores que puedan resultar como lucro cesante de un determinado hecho o acto jurídico, van más allá de las consideraciones y análisis propios de la ciencia contable, pues tienen en cuenta factores subjetivos y de apreciación cuya valoración corresponde al juzgador, con base en los medios de prueba que el ordenamiento procesal le ponga a su disposición, como ocurre con el dictamen de peritos expertos en tales avalúos.

Visto lo anterior, conviene señalar que la misión del Consejo Técnico de la Contaduría Pública es la orientación técnico - científica de la profesión, a partir de la investigación científica y tecnológica mediante el ejercicio doctrinario, la resolución de conflictos técnicos entre Contadores Públicos y la emisión de directrices orientadoras del ejercicio profesional y por ello, cuando se contempla entre sus funciones servir como órgano consultor del Estado y de los particulares en aspectos técnico - científicos de la contaduría pública y del desarrollo del ejercicio profesional, tal competencia no puede extenderse a establecer los mecanismos o procedimientos para la determinación del valor del lucro cesante, actividad que por las especiales consideraciones que requiere, no es materia de análisis técnico – contable y corresponde a los jueces, con el concurso de los auxiliares de la justicia.

En este orden de ideas, en los términos anteriores se absuelve la consulta presentada, indicando que los efectos de este escrito son los previstos por el artículo 25 del Código Contencioso Administrativo, su contenido no compromete la responsabilidad de este organismo, no es de obligatorio cumplimiento o ejecución, no constituye acto administrativo y contra él no procede recurso alguno.

Cordialmente,

HAROLD ÁLVAREZ ÁLVAREZ
Presidente
Consejo Técnico de la Contaduría Pública.

HAA/CPSC