Registro contable del impuesto diferido.
En desarrollo de lo previsto en el Artículo 23 de la Resolución 001 de 2001, expedida por el Consejo Técnico de Contaduría Pública y cumplido el trámite previsto en esta disposición, respondemos su consulta de la referencia, en la cual se plantea:
CONSULTA (TEXTUAL):
“ME PERMITO SOLICITAR SU CONCEPTO EN RELACIÓN CON EL REGISTRO CONTABLE DEL IMPUESTO DIFERIDO, SEGÚN EL PLANTEAMIENTO EXPUESTO A CONTINUACIÓN:
EL IMPUESTO DIFERIDO TIENE SU ORIGEN EN DIFERENCIAS TEMPORALES CORRESPONDIENTE A PARTIDAS QUE SE REGISTRAN CONTABLEMENTE EN UN PERIODO, PERO QUE PARA FINES FISCALES SON GRAVABLES/DEDUCIBLES EN OTRO. POR LO TANTO, CONSIDERO QUE LA RAZÓN DE SER DEL IMPUESTO DIFERIDO ES LA DE ASOCIAR LOS INGRESOS Y GASTOS DEL PERIODO DE UNA FORMA ADECUADA, EN ESTE CASO ESPECÍFICO, EL MONTO DE IMPUESTO REGISTRADO EN LA CONTABILIDAD, CON LOS RESULTADOS CONTABLES DEL EJERCICIO.
PARA EL CASO CITO ESTE EJEMPLO ASUMIENDO QUE LA ÚNICA DIFERENCIA ENTRE EL RESULTADO CONTABLE Y EL FISCAL, CORRESPONDE A UNA PROVISIÓN DE $40 REGISTRADA EN EL AÑO ACTUAL, QUE SERÍA DEDUCIBLE EN AÑOS FUTUROS, CUANDO SE UTILICE DICHA PROVISIÓN:
UTILIDAD CONTABLE ANTES
DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA $60 UTILIDAD FISCAL $100
TARIFA DE IMPUESTO 35% 35%
----------- ----------
IMPUESTO $21 $35
______ ______
IMPUESTO DIFERIDO ACTIVO (DIFERENCIA TEMPORAL DE $40 X 35%): $14
REGISTRO CONTABLE EN RESULTADO DEL PERIODO
IMPUESTO CORRIENTE $ 35
IMPUESTO DIFERIDO (14)
TOTAL IMPUESTO DEL PERIODO $ 21
ENTIENDO QUE ESTOS $21 DEBERÍAN REGISTRARSE EN EL RENGLÓN DE IMPUESTO CONTABLE – CUENTA 54 – DE TAL FORMA QUE COMO SE MUESTRA EN EL EJEMPLO ANTERIOR, EL MONTO TOTAL DE $21 ($35 DE IMPUESTO A PAGAR DEL PERIODO MENOS $14 DEL EFECTO DEL IMPUESTO DIFERIDO) ES EL MONTO DE IMPUESTO QUE SE ASOCIA CON EL RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS, Y QUE POR LO TANTO CUMPLE CON EL OBJETIVO DE ASOCIACION DE INGRESOS Y GASTOS.
ESTE TRATAMIENTO CONTABLE ES VÁLIDO INCLUSIVE CUANDO EL RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA SEA UNA PERDIDA. EJEMPLO: LA COMPAÑÍA GENERA EN EL AÑO ACTUAL UNA PÉRDIDA CONTABLE DE $40, LA CUAL INCLUYE EL REGISTRO EN EL AÑO ACTUAL DE UNA PROVISIÓN DE $60 QUE SERÁ DEDUCIBLE EN PERIODOS FUTUROS:
PÉRDIDA CONTABLE ANTES
DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA ( $40) UTILIDAD FISCAL $20
TARIFA DE IMPUESTO 35% 35%
----------- ----------
IMPUESTO ($14) $7
______ ______
IMPUESTO DIFERIDO ACTIVO (DIFERENCIA TEMPORAL DE $60 X 35%): $21
REGISTRO CONTABLE EN RESULTADO DEL PERIODO
IMPUESTO CORRIENTE $ 7
IMPUESTO DIFERIDO (21)
TOTAL IMPUESTO DEL PERIODO $ 14
AGRADEZCO DE ANTEMANO SU CONCEPTO SOBRE EL TRATAMIENTO CONTABLE DEL IMPUESTO DIFERIDO PLANTEADO ANTERIORMENTE ”
RESPUESTA:
En atención a las inquietudes anteriormente expuestas, hay que establecer, en primer lugar, que en la práctica colombiana no existe un manejo contable del Impuesto Diferido, y en segundo lugar, para efectos de presentación de información con fines a la administración tributaria, se debe tener en cuenta las disposiciones establecidas en el Estatuto Tributario. Dado que en algunas oportunidades el tratamiento de un mismo evento, tiene afectaciones distintas, se debe proceder a la realización de las conciliaciones, tal y como lo establece el artículo 115 numeral 19 del Decreto 2649 de 1993, así:
“(…)NORMA GENERAL SOBRE REVELACIONES. En forma comparativa cuando sea el caso, los estados financieros deben revelar por separado como mínimo la naturaleza y cuantía de cada uno de los siguientes asuntos, preferiblemente en los respectivos cuadros para darles énfasis o subsidiariamente en notas:…(…)
(…) 19. Conciliación entre el patrimonio contable y el fiscal, entre la utilidad contable y la renta gravable y entre la cuenta de corrección monetaria contable y la fiscal, con indicación de la cuantía y origen de las diferencias y su repercusión en los impuestos del ejercicio y en los impuestos diferidos. Si existieren ajustes de períodos anteriores que incidan en la determinación del impuesto, en la conciliación deberá indicarse tal circunstancia.(…)”
En este sentido, para el cálculo de la renta líquida gravable es necesario determinar las diferencias temporales y permanentes, de tal forma que de la conciliación entre la renta (excedente) fiscal y la utilidad contable surja claramente el valor del impuesto a cargo del período gravable y el valor que por diferencias temporales se tendrá en cuenta para afectar períodos posteriores, el cual se considera como un impuesto diferido.
La distinción entre las diferencias permanentes y las diferencias temporales, corresponde a:
Diferencias permanentes: Son partidas que afectan la utilidad contable, bien como ingresos o como gastos, pero en ningún momento afectarán la renta líquida gravable, por tanto el beneficio o gasto por impuesto que se cause por ellas, se considera como un beneficio o gasto propio del período o ejercicio en que se originaron dichas partidas y no generan ningún cargo diferido. Son ejemplos las rentas exentas no condicionadas y los costos y gastos no deducibles como intereses de mora por retrasos en el pago de retención en la fuente.
Diferencias temporales: Son partidas derivadas de eventos que se registran contablemente en un período pero que de acuerdo con requisitos fiscales, para determinar la renta líquida gravable, se deben tener en cuenta en otro período. Las diferencias temporales se originan en un ejercicio y se revierten en otro. Siempre es necesario tener en cuenta que exista una expectativa razonable de que tales diferencias se revertirán. Algunas diferencias temporales reducen el impuesto a la renta que resulta a pagar en un período, otras al contrario incrementan el impuesto a pagar durante el ejercicio.
Una vez, identificadas las diferencias temporales se procede a contabilizar el impuesto diferido tal como lo establece el Decreto 2649 de 1993, según sea el caso así:
Por una parte, el artículo 67 establece que: “(…) se debe contabilizar como impuesto diferido débito el efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un mayor impuesto en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa razonable de que se generará suficiente renta gravable en los períodos en los cuales tales diferencias se revertirán (…)” y por otra parte, el artículo 78 establece que “(…) se debe contabilizar como impuesto diferido por pagar el efecto de las diferencias temporales que impliquen el pago de un menor impuesto en el año corriente, calculado a tasas actuales, siempre que exista una expectativa razonable de que tales diferencias se revertirán.(…)”
A su vez, se descargará el valor del impuesto de renta contable que fue reconocido en el pasivo, y el desembolso de efectivo por el valor del Impuesto Fiscal. A continuación se hace la ilustración más clara de los dos registros, con los datos expresados en la consulta:
Caso 1. – Artículo 67 DR. 2649/93
La diferencia del impuesto de renta entre el resultado fiscal ($35) y contable ($21), que se origina de la provisión de $40, como se menciona en la consulta, se contabiliza así:
Db. Impuesto de Renta por Pagar (Contable) 21
Db. Impuesto Diferido 14
Cr. Bancos (Valor del Impuesto Fiscal) 35
Caso 2. - Artículo 78 DR. 2649/93
Para el caso en que exista una pérdida contable pero una utilidad fiscal, el impuesto contable debe calcularse de acuerdo a la renta presuntiva, conforme a los procedimientos establecidos por la regulación fiscal, y no sobre el valor de la pérdida, registrándose en la cuenta de Impuesto de Renta por Pagar, y si a su vez este valor es mayor al valor de la renta calculada de la utilidad fiscal, el registro será como sigue.
Utilidad Contable ($ 40) Utilidad Fiscal $ 20
Impuesto por pagar
Renta Presuntiva $ 9 Impuesto fiscal $ 7
Diferencia $ 2
Db. Impuesto de Renta por Pagar (Contable) 9
Cr. Impuesto Diferido 2
Cr. Bancos (Valor del Impuesto Fiscal) 7
No obstante a lo anterior, el Decreto 2649 establece en el artículo 44 que “(…) Las cuentas de orden fiscales deben reflejar las diferencias de valor existentes entre las cifras incluidas en el balance y en el estado de resultados, y las utilizadas para la elaboración de las declaraciones tributarias, en forma tal que unas y otras puedan conciliarse.(…)”
En los términos anteriores, se absuelve la consulta presentada, indicando que sus efectos son los previstos por el artículo 25 del Código Contencioso Administrativo, no compromete la responsabilidad de la entidad que la atiende, no es de obligatorio cumplimiento o ejecución, no constituye acto administrativo y contra ella no procede recurso alguno.
Cordialmente,
JAIME LEÓN GÓMEZ
Presidente (E)
JLG / MLAB