Tema: Iva
Descriptor: No está excluida de IVA la prima de disponibilidad porque no está implícita en la prestación del servicio.
OFICIO N° 077918
13-12-2012
DIAN
100202208-878
Bogotá, D. C.
Señor
HENRY NARANJO RODAS
Calle 19 Norte N° 2N 29, Of 3401 A
Edificio Torre de Cali
Cali
Ref.: Radicado 83190 del 17/10/2012 y 84911 /23/10/12
Tema Impuesto a las ventas
Descriptores Servicios Excluidos
Fuentes formales Ley 142 de 1993 artículos 14, 92 Estatuto Tributario. Artículo 476. num. 4.
De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa 000006 de 2009, este Despacho está facultado para absolver de manera general las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la entidad.
Mediante el escrito de la referencia solicita la reconsideración de la doctrina contenida en el Concepto número 029424 de mayo 3 de 2012, proferido por esta dependencia, en el cual, luego del análisis jurídico respectivo se consideró que el pago de la denominada “Prima de disponibilidad” para garantizar la prestación del servicio de Energía eléctrica, que se pacta en algunos contratos, no se encuentra expresamente excluida del impuesto sobre las ventas, acorde con lo previsto en el numeral 4 del artículo 476 del Estatuto Tributario.
Como argumentos de su solicitud, luego de citar las normas de la Ley 142 de 1994 que se refieren a la energía eléctrica, expone -en síntesis- que también hacen parte de la prestación del servicio de energía, las actividades complementarias previstas en el numeral 2 del artículo 14 de la mencionada ley. Indica que la empresa prestadora debe garantizar la continuidad y eficiencia en la prestación del servicio, que ese elemento de continuidad está implícito en el servicio mismo y por ello cualquier pago realizado como garantía de esa continuidad hace parte del servicio y por ende se encuentra excluida del impuesto. Cita la Sentencia C-353/06 en la que, al referirse al artículo 90 de la Ley 142 de 1993, la Corte señaló que en la tarifa de los servicios públicos puede incluirse un cargo fijo cuya finalidad es “que las empresas puedan recuperar los costos por los servicios prestados que pueden originarse en la disponibilidad permanente del servicio” y declaró exequible la norma que establece el cargo fijo en estos servicios públicos. Por lo que entonces es válido este cargo fijo que remunere los costos fijos en que incurre un prestador del servicio público, para garantizar la disponibilidad del servicio al usuario. Por ello al no ser un servicio adicional, considera que esta prima se encuentra excluida del impuesto sobre las ventas.
Respecto de los servicios públicos en anteriores oportunidades se ha señalado por parte de esta Entidad:
“el numeral 4 del artículo 476 del Estatuto Tributario incluye dentro de los servicios excluidos del impuesto sobre las ventas, los servicios públicos de energía, acueducto y alcantarillado, aseo público, recolección de basuras y gas domiciliario. La Ley 142 de 1994 define el servicio de energía como el transporte de energía eléctrica desde las redes regionales de transmisión hasta el domicilio del usuario final, incluida su conexión y medición, así como las actividades complementarias de generación, comercialización, transformación, interconexión y transmisión.
El Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas N° 001 de 2003 precisa que el servicio de energía y sus actividades complementarias, definidas en los términos de la Ley 142 de 1994, se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas, de conformidad con el numeral 4 del artículo 476 del Estatuto Tributario…”. Concepto número 3940/06.
Ha sido concordante la legislación tributaria con Ley 142 de 1994 y en tal sentido se ha tenido claro que las actividades complementarias de generación, comercialización, de transformación, interconexión y transmisión, también se encuentran excluidas del IVA y es que no podría ser de otra manera, ya que sin ellas la efectiva prestación del servicio no podría concretarse.
Con la claridad anterior, respecto de la Prima de Disponibilidad, el concepto 29424 cuestionado consideró que “corresponde a un concepto adicional y diferente a la remuneración por la comercialización y distribución de energía” y por ello no puede tenerse como excluido del IVA.
En esta oportunidad hay que señalar que en efecto la Comisión de Regulación de Energía y Gas (CREG) se ha referido a la Prima de Disponibilidad y hace mención de ella en la Resolución 057 de 1996, señalando que para el sector de GAS, es posible por parte de los comercializados de GAS, su inclusión en los contratos de venta. Regulación que no ha sido establecida para el Sector de Electricidad.
En el Concepto CREG 776 de 1999, al referirse a esta prima (para el sector GAS) consideró en uno de sus apartes:
“... Es importante entender que la figura de la prima por disponibilidad, refleja el costo de oportunidad del productor en la atención de una demanda variable. Es decir, si el productor tiene restricciones de producción para atender toda la demanda que enfrenta (constante y variable), únicamente podrá garantizar el suministro de gas a una demanda variable, sacrificando el suministro a otros demandantes. En efecto, tal y como se explicó, la prima lo que busca es que las partes, de un lado el productor y de otro un comprador de gas con un consumo altamente variable, lleguen a un acuerdo que permita distribuir racionalmente los riesgos entre las mismas. En este sentido, la prima es el valor que las partes acuerdan para valorar el costo para el productor de tener disponible un volumen de gas determinado para un usuario, y la imposibilidad de disponer del mismo en un momento determinado; para el consumidor por su parte, que se reitera debe tener unas características de consumo altamente variables e imprevisibles, es la valoración que tiene frente a su negocio de asegurar el insumo del gas, con la posibilidad de no utilizarlo o de disponer de la prima de disponibilidad, lo que significa valorar un riesgo comercial.
En conclusión y para contestar su pregunta particular podríamos decir lo siguiente:
a) La prima por disponibilidad tiene una racionalidad económica claramente identificada.
b) La prima por disponibilidad es viable para los usuarios No Regulados con consumos no determinables previamente y altamente variables.
c) La prima por disponibilidad es una valoración de riesgo de las partes “…”. Resaltado fuera de texto.
Es decir, y acorde con lo señalado por la mencionada Comisión “Cuando los comercializadores y transportadores de gas natural incorporen en los contratos de ventas de gas y de transporte, cláusulas de garantía de disponibilidad del gas o de la capacidad de transporte, sobre volúmenes pactados interrumpibles por parte del comprador, podrán pactar libremente un canon o pago, denominado prima de disponibilidad”.
Es decir, que en estos contratos en los que es viable su inclusión, la prima por disponibilidad puede o no pactarse, pues ella tiene como finalidad una garantía de la prestación del servicio, de tal manera que, como se señaló por la autoridad competente, permita distribuir racionalmente los riesgos entre las partes, es decir conlleva “una valoración de riesgo de las partes”.
Ello significa que esta prima de disponibilidad no está implícita en la prestación del servicio, ni su inclusión en el contrato es determinante para dicha prestación, solo tiene como propósito, asegurar frente a determinadas circunstancias de variabilidad del suministro que el servicio se prestará.
Ahora bien, aduce el consultante que la prima permite garantizar la continuidad y eficiente prestación del servicio. No obstante, dichos preceptos deben por sí estar implícitos en todos los contratos de prestación de servicios públicos, pues el artículo 136 de la Ley 142 de 1993 es claro al prescribir que el continuo y buen servicio es una obligación de todas las empresas prestadoras de servicios públicos y no solo de aquellas en cuyos contratos se pacte la prima de disponibilidad:
“Artículo 136. Concepto de falla en la prestación del servicio. La prestación continua de un servicio de buena calidad, es la obligación principal de la empresa en el contrato de servicios públicos.
El incumplimiento de la empresa en la prestación continua del servicio se denomina, para los efectos de esta Ley, falla en la prestación del servicio.
La empresa podrá exigir, de acuerdo con las condiciones uniformes del contrato, que se haga un pago por conexión para comenzar a cumplir el contrato; pero no podrá alegar la existencia de controversias sobre el dominio del inmueble para incumplir sus obligaciones mientras el suscriptor o usuario cumpla las suyas”. (Resaltado fuera de texto).
Ahora bien, en la Sentencia C-353 de 2006 la Corte al analizar el cargo de inconstitucionalidad contra el artículo 90.2, parcial, de la Ley 142 de 1994 -Elementos de fórmulas de las Tarifas- consideró que dentro de esta es Constitucional el establecer un concepto de cargo fijo:
“... Consideró el legislador expresamente, que el cargo fijo debía estar orientado en función de financiar los costos de la disponibilidad del servicio, a fin de evitar que las empresas puedan acudir al cargo fijo para obtener utilidades, o financiar otro tipo de gastos en que estas puedan incurrir, con lo cual, el cargo fijo tampoco puede ser soporte para trasladar al usuario los costos de una gestión ineficiente. Así, el cargo fijo tiene como finalidad que las empresas puedan recuperar los costos por los servicios prestados que pueden originarse en la disponibilidad permanente del servicio, para lo cual se debe subvencionar los gastos necesarios que implica esta garantía, que habrá de traducirse en beneficios para los usuarios en cuanto podrán disponer de un servicio continuo y eficiente. Ahora, su cobro independiente al consumo real del servicio no debe generar costos diferentes a los propios de la disponibilidad del servicio...
...Cabe recordar, que como ya lo ha considerado la Corte, el establecimiento de un cargo fijo no vulnera la Constitución, por cuanto con el cargo fijo contemplado en el artículo impugnado el Estado no se despoja de su función de garantizar la prestación eficiente de los servicios públicos, pues la gratuidad de los servicios públicos domiciliarios no está contemplada por el Constituyente de 1991 y además dentro de los deberes de toda persona se encuentra el de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado. La tarifa que se paga por la prestación de un servicio público domiciliario está vinculada no sólo con el nivel de consumo del usuario, sino con los costos en que incurre la empresa respectiva para poder brindar el bien o servicio en condiciones de competitividad y está determinada por el beneficio que finalmente recibe el usuario. El sólo hecho de que el prestador del servicio esté disponible para brindar el mismo genera costos, los cuales son independientes del consumo real que se efectúe. A juicio de la Corte, la norma acusada, en cuanto contempla un cargo fijo que debe pagar el usuario, no vulnera la Carta Política toda vez que tal concepto se ve reflejado en su propio beneficio, es decir en una prestación eficiente y permanente del servicio...”.
Como se observa, la Corte Constitucional se refirió al cargo fijo como concepto posible de incluir en la fórmula tarifaria, con el fin de que refleje “... los costos económicos involucrados en garantizar la disponibilidad del servicio para el usuario, independientemente de su nivel de consumo” más en momento alguno pueden estas consideraciones y conceptualización ser aplicables a la Prima de Disponibilidad que como se vio, constituye un concepto distinto y con otra finalidad, cual es específicamente la de “valoración de riesgo de las partes contratantes”. En este contexto al no constituir un servicio en los términos del numeral 4 del artículo 476 del E. T., ni corresponder a una de las actividades complementarias a estos, no se encuentra excluida del impuesto sobre las ventas, por lo que en consecuencia sobre el valor acordado se causa el impuesto sobre las ventas.
Por lo anterior, se confirma la doctrina contenida en el Concepto número 029424 de mayo 3 de 2012.
Atentamente,
La Subdirectora de Gestión Normativa y Doctrina (e.),
Leonor Eugenia Ruiz de Villalobos.
Publicado en D.O. 48.716 del 26 de febrero de 2013.