Tema: Iva
Descriptor: Servicios Excluidos
OFICIO N° 073383
18-11-2013
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221- 000970
Señor
LUIS JAVIER CLEVES GONZÁLEZ
Subdirector Administrativo y Financiero
Alcaldía Mayor de Bogotá
Carrera 7 No. 32-16 Ciudadela San Martín
Secretaría Distrital de Integración Social
Bogotá
Ref: Radicado 54001 del 08/08/2013
TEMA: Impuesto a las ventas
DESCRIPTORES: Servicios Excluidos
FUENTES FORMALES: ESTATUTO TRIBUTARIO ARTS. 420, 476 NUMERALES 3° Y 6°; CONCEPTO UNIFICADO DE IVA 00001 DE 2003 CAPÍTULO I DEL TÍTULO IV, CAPÍTULO I DEL TÍTULO IX; OFICIO 097937 DEL 29 DE DICIEMBRE DE 2005; OFICIO 025201 DEL 3 DE MAYO DE 2005; CONCEPTO 100045 DEL 27 DE NOVIEMBRE DE 2006; OFICIO 031495 DEL 26 DE ABRIL DE 2007
Cordial saludo señor Cleves:
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 y Orden Administrativa 0006 de 2009, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad; precisando que las mismas se absolverán en forma general y abstracta y en ningún caso en forma particular.
Solicita usted pronunciamiento adicional a la respuesta dada por la Coordinación de Relatoría de esta Subdirección con el oficio 100208221-330 con radicado 041870, a su consulta sobre el IVA en los servicios de “Recurso Humano de Investigación, Proceso, Formación y Multiplicación y Financiación de Acciones Positivas” prestados en virtud de un convenio de asociación suscrito entre la Secretaría Distrital de Integración Social y la Corporación Opción Colombia.
La consulta se plantea con ocasión de la visita Administrativa Fiscal realizada por la Contraloría de Bogotá, en la que se estableció por parte de este ente de control que estos servicios prestados por la Corporación Opción Colombia, se encuentran excluidos del IVA, según lo previsto en los numerales 3 y 6 del artículo 476 del Estatuto Tributario.
Sobre el particular me permito manifestarle lo siguiente:
En primer lugar es preciso señalar que en virtud del principio de legalidad, consagrado en el artículo 338 de la Constitución Política, en materia de impuestos, las exoneraciones o exclusiones son de interpretación restrictiva y se concretan a las expresamente señaladas por la ley.
En materia del impuesto sobre las ventas por regla general, toda prestación de servicios en el territorio nacional se encuentra gravada, y únicamente se hallan excluidos los expresamente señalados como tales.
El caso materia de consulta plantea como problemas jurídicos si se configura hecho generador de IVA en la celebración del convenio de asociación y si los servicios mencionados en la consulta se encuentran excluidos del IVA.
Sobre el primer punto, este Despacho mediante oficio 097937 del 29 de diciembre de 2005 señaló:
1. Pregunta usted, si se configura hecho gravado con IVA, la celebración de los convenios de cooperación de que tratan las normas citadas.
(…)
Como se observa, el IVA grava la venta de bienes o la prestación de servicios por lo que aportes de capital o de servicios entre los colaboradores que aúnan esfuerzos y capital para realizar una actividad no se encuentra gravada. No obstante respecto de la prestación de servicios o la realización de los hechos generadores del impuesto frente a terceros, las partes intervinientes en el convenio continúan gozando de autonomía y por ende son responsables de manera individual. (…)
(Se resalta)
De lo anteriormente citado se establece que el aporte de servicios entre las partes que aúnan esfuerzos para llevar a cabo la actividad a través de un contrato de colaboración, no se encuentra gravada con IVA. En contraste, frente a la prestación de servicios a terceros las partes serán responsables de forma individual.
Esta precisión cobra importancia en la medida que al analizar el Convenio de Asociación No. 2325 del 29 de mayo de 2008, este se encuentra integrado por tres partes: la Secretaría de Integración Social, la Corporación Opción Colombia y la Universidad Cooperativa de Colombia, las cuales tienen a su cargo una serie de obligaciones a fin de llevar a cabo el objeto del convenio.
Se destacan las siguientes obligaciones, contenidas en la cláusula tercera del convenio, a cargo de la Secretaría Distrital de Integración Social:
1. Aportar CUATROCIENTOS MILLONES DE PESOS ($ 400.000.000) M/CTE, para la ejecución del presente convenio, los cuales deben ser transferidos a la CORPORACIÓN OPCIÓN COLOMBIA.
Dentro de las obligaciones a cargo de la Corporación Opción Colombia, están las siguientes:
(…)
5. Desarrollar un proceso de investigación acción con 40 multiplicadores y posteriormente coordinar un ejercicio de réplica con 600 de la ciudad en el marco de un diplomado de 120 horas, cuyas temáticas tienen relación con la divulgación y promoción los derechos humanos con énfasis en los derechos colectivos y al medio ambiente, y la productividad como alternativa de promoción de los derechos especialmente de los derechos al medio ambiente, los colectivos y los sexuales y reproductivos.
(…)
10. Formar en el oficio a las personas contratadas para adelantar las actividades contempladas en el presente anexo técnico del convenio.
(…)
11. Suministrar los elementos e insumos necesarios para la realización de las actividades objeto del presente convenio.
Así las cosas, se deberá determinar por parte del consultante si los servicios materia de facturación por parte de la Corporación Opción Colombia corresponden a un aporte de servicios para llevar a cabo el objeto del convenio o si, por el contrario, son la simple prestación de un servicio caso en el cual estaría gravado con IVA a la tarifa general, como se analizará a continuación.
En ese sentido, en la cláusula primera del convenio se informa que su alcance es el siguiente:
Aunar esfuerzos y recursos técnicos, pedagógicos y económicos entre partes, para promover, divulgar, restituir y garantizar progresivamente los derechos humanos especialmente en lo relacionado con participación y construcción de ciudadanía, y en los derechos colectivos al medio ambiente y los sexuales y reproductivos, mediante un proceso de formación que permita potenciar las capacidades de niños, niñas, adolescentes y jóvenes y el apoyo a iniciativas de acciones positivas de estas poblaciones.
En criterio de la Contraloría Distrital los servicios de “Recurso Humano de Investigación, Proceso, Formación y Multiplicación y Financiación de Acciones Positivas” a cargo de la Corporación Opción Colombia, estaban excluidos de IVA en virtud de lo señalado en el numeral 6º del artículo 476 del Estatuto Tributario, razón por la cual se hace necesario analizar los términos bajo los cuales opera esta exclusión.
Sobre el particular, la norma en comento señala:
“ARTÍCULO 476. SERVICIOS EXCLUIDOS DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. <Artículo modificado por el artículo 48 de la Ley 488 de 1998. El nuevo texto es el siguiente:> Se exceptúan del impuesto los siguientes servicios:
(…)
6. <Numeral modificado por el artículo 50 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los servicios de educación prestados por establecimientos de educación prescolar, primaria, media e intermedia, superior y especial o no formal, reconocidos como tales por el Gobierno, y los servicios de educación prestados por personas naturales a dichos establecimientos. Están excluidos igualmente los siguientes servicios prestados por los establecimientos de educación a que se refiere el presente numeral: restaurante, cafetería y transporte, así como los que se presten en desarrollo de las Leyes 30 de 1992 y 115 de 1994. Igualmente están excluidos los servicios de evaluación de la educación y de elaboración y aplicación de exámenes para la selección y promoción de personal, prestados por organismos o entidades de la administración pública.”
En concordancia con lo anterior, el Concepto Unificado de IVA 00001 de 2003 establece:
“…2.7. LOS SERVICIOS DE EDUCACIÓN PRESTADOS POR ESTABLECIMIENTOS DE EDUCACIÓN PREESCOLAR, PRIMARIA, MEDIA E INTERMEDIA, SUPERIOR Y ESPECIAL O NO FORMAL, RECONOCIDOS COMO TALES POR EL GOBIERNO, LOS SERVICIOS DE EDUCACIÓN PRESTADOS POR PERSONAS NATURALES A DICHOS ESTABLECIMIENTOS, Y LOS SERVICIOS DE RESTAURANTE, CAFETERÍA Y TRANSPORTE, PRESTADOS POR ESTOS ESTABLECIMIENTOS DE EDUCACIÓN Y LOS QUE SE PRESTEN EN DESARROLLO DE LAS LEYES 30 DE 1992 Y 115 DE 1994 (NUMERAL 6º. DEL ARTÍCULO 476 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO).
El numeral 6o. del artículo 476 del Estatuto Tributario señala como excluidos del impuesto sobre las ventas, los servicios de educación prestados por establecimientos de educación preescolar, primaria, media e intermedia, superior y especial o no formal, reconocidos como tales por el Gobierno, y los servicios de educación prestados por personas naturales a dichos establecimientos. Igualmente se consideran como excluidos los servicios de restaurante, cafetería y transporte y los que se presten en desarrollo de las Leyes 30 de 1992 y 115 de 1994, por dichos establecimientos de educación.
De la norma transcrita se infiere que para acceder al beneficio de la exclusión, es requisito esencial que los establecimientos que prestan los servicios de educación se encuentren debidamente autorizados por el gobierno.
El Decreto 114 de 1996 por el cual se reglamenta la creación, organización y funcionamiento de programas e instituciones de educación no formal, señala en su artículo 15 que las instituciones educativas estatales y privadas que pretenden ofrecer el servicio educativo no formal deberán «obtener autorización oficial para la prestación del servicio educativo no formal».
Por lo anterior, se concluye que para que los servicios de educación no formal se consideren excluidos del impuesto sobre las ventas es necesario que los establecimientos que los prestan tengan el reconocimiento del gobierno. En caso contrario, los servicios se encuentran sujetos al gravamen por ausencia del elemento esencial requerido para acceder al beneficio tributario.…”
Sobre el alcance de la exclusión respecto de los servicios de administración de fondos del Estado, el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas Nro. 00001 del 19 de junio de 2003, en el Capítulo I del Título IV precisó:
“DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS. SERVICIOS FINANCIEROS.
(Página 113)
2.4. ADMINISTRACIÓN DE FONDOS DEL ESTADO.
Los servicios de administración de fondos del Estado se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas como lo describe el numeral 3 del artículo 476 del Estatuto Tributario.
En interpretación de esta norma, es necesario anotar que se entiende por servicios de administración de fondos del Estado aquellos atinentes a la disponibilidad y manejo del tesoro de la Nación, en forma directa.
De acuerdo con esta definición se puede deducir que cuando se subcontrate el servicio de administración de fondos del Estado si el subcontratista presta directamente el servicio, naturalmente éste es excluido del impuesto sobre las ventas, teniendo en cuenta además que la norma no ha hecho distinción y el impuesto sobre las ventas tiene un carácter real sin consideración a la persona que venda, preste el servicio o importe”.
En el caso materia de análisis tenemos que la Corporación Opción Colombia está constituida como una entidad de naturaleza jurídica gremial, dedicada a promover el desarrollo económico y social y cuya misión es promover metodologías novedosas de intervención social, a través de cursos y seminarios por tanto, no es un establecimiento de educación formal o no formal, reconocidos como tal por el Gobierno. Igualmente es preciso señalar que las actividades en su mayoría esencialmente culturales con un componente educativo.
En ese orden de ideas, no puede predicarse la prestación de los servicios educativos previstos en el numeral 6 del artículo 476 del Estatuto Tributario, porque no se cumplen los requisitos previstos en la norma, por cual se reitera que si se concluye por parte del consultante que los servicios facturados por parte de la Corporación Opción Colombia, no corresponden a un aporte de servicios para llevar a cabo el objeto del convenio, estos estarán gravados con IVA a la tarifa general por no corresponder a servicios de educación en los términos del numeral 6º del artículo 476 del Estatuto Tributario.
En este punto del análisis debemos indicar que, de acuerdo a la información suministrada por el consultante, la Contraloría Distrital considera que estos servicios estaban excluidos de IVA en virtud de lo señalado en el numeral 3º del artículo 476 del Estatuto Tributario, razón por la cual también debe analizarse los términos de esta exclusión.
El numeral 3º del artículo 476 del Estatuto Tributario consagra lo siguiente: 3. <Numeral modificado por el artículo 36 de la Ley 788 de 2002. El nuevo texto es el siguiente:> Los intereses y rendimientos financieros por operaciones de crédito, siempre que no formen parte de la base gravable señalada en el artículo 447, las comisiones percibidas por las sociedades fiduciarias por la administración de los fondos comunes, las comisiones recibidas por los comisionistas de bolsa por la administración de fondos de valores, las comisiones recibidas por las sociedades administradoras de inversión, el arrendamiento financiero (leasing), los servicios de administración de fondos del Estado y los servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993. Así mismo están exceptuadas las comisiones pagadas por colocación de seguros de vida y las de títulos de capitalización.
(…)
Sobre el alcance de la exclusión respecto de los servicios de administración de fondos del Estado, el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas Nro. 00001 del 19 de junio de 2003, en el Capítulo I del Título IV precisó:
DESCRIPTORES: SERVICIOS EXCLUIDOS. SERVICIOS FINANCIEROS.
(Página 113)
2.4. ADMINISTRACIÓN DE FONDOS DEL ESTADO.
Los servicios de administración de fondos del Estado se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas como lo describe el numeral 3 del artículo 476 del Estatuto Tributario.
En interpretación de esta norma, es necesario anotar que se entiende por servicios de administración de fondos del Estado aquellos atinentes a la disponibilidad y manejo del tesoro de la Nación, en forma directa.
De acuerdo con esta definición se puede deducir que cuando se subcontrate el servicio de administración de fondos del Estado si el subcontratista presta directamente el servicio, naturalmente éste es excluido del impuesto sobre las ventas, teniendo en cuenta además que la norma no ha hecho distinción y el impuesto sobre las ventas tiene un carácter real sin consideración a la persona que venda, preste el servicio o importe.
Del texto trascrito tenemos los siguientes aspectos a considerar:
· La exclusión tiene naturaleza real y objetiva y no personal o subjetiva, es decir se aplica sobre el servicio de administración de fondos del estado, como tal.
· Los servicios de administración de fondos del Estado en entienden como aquellos atinentes a la disponibilidad y manejo del tesoro de la Nación.
· La exclusión opera cuando la actividad se realiza mediante la celebración de contratos o subcontratos con entidades debidamente autorizadas y bajo los parámetros dispuestos por la Ley de contratación (Oficio N° 031495 del 26 de abril de 2007).
· La exclusión comprende además la subcontratación del servicio siempre que la gestión realizada por el subcontratista tenga por finalidad la administración de fondos del Estado (Oficio N° 025201 del 3 de mayo de 2005 y Concepto N° 100045 del 27 de noviembre de 2006).
En el caso materia de análisis tenemos que los servicios facturados por la la (sic) Corporación Opción Colombia, no corresponden a los supuestos planteados en la norma en comento y a lo interpretado a través de los conceptos citados.
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y cordialmente le informamos que tanto la normativa en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN:www.dian.gov.co http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos “normativa” – “técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
LEONOR EUGENIA RUIZ DE VILLALOBOS
Subdirectora de Gestión Normativa y Doctrina