Tema: Renta
Descriptor: Causación para la contabilización de los ingresos
OFICIO Nº 065926
10-12-2014
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221 - 001393
Ref: Radicado 009488 del 28/10/2014
Cordial saludo Sr. Durán:
Conforme con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 es función de esta Subdirección absolver de modo general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad.
Para atender su consulta corresponde precisar que de acuerdo con nuestras funciones no compete a esta dependencia calificar los negocios jurídicos ni las operaciones económicas de los casos hipotéticos planteados.
En consecuencia, comedidamente le informamos que es responsabilidad del contribuyente o la persona jurídica que pretenda la aplicación de determinada norma, verificar si sus negocios y operaciones cumplen con las exigencias de la ley, en particular las relativas a la facturación y las condiciones para soportar ingresos, costos y gastos.
Hechas las anteriores precisiones se atenderán en sentido general los temas relacionados con las preguntas en su respectivo orden:
1.- ¿La sociedad debe causar como ingresos el 100% de las facturas y pagar la totalidad de los impuestos aunque estas no sean pagadas en el 100% de su valor por parte del deudor?
De acuerdo con el artículo 27 y 28 del Estatuto Tributario si la sociedad utiliza el sistema de causación para la contabilización de los ingresos, estos se entienden causados cuando nace el derecho a exigir su pago, así no se haya hecho efectivo el cobro, las normas disponen:
“ARTÍCULO 27. REALIZACIÓN DEL INGRESO. <Fuente original compilada: D. 2053/74 Art. 16 Num. 1o.> Se entienden realizados los ingresos cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie, en forma que equivalga legalmente a un pago, o cuando el derecho a exigirlos se extingue por cualquier otro modo legal distinto al pago, como en el caso de las compensaciones o confusiones. Por consiguiente, los ingresos recibidos por anticipado, que correspondan a rentas no causadas, sólo se gravan en el año o período gravable en que se causen.
Se exceptúan de la norma anterior:
a.- <Fuente original compilada: D. 2053/74 Art. 16 Lit. a.> Los ingresos obtenidos por los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causación. Estos contribuyentes deben denunciar los ingresos causados en el año o período gravable, salvo lo establecido en este Estatuto para el caso de negocios con sistemas regulares de ventas a plazos o por instalamentos.
b.- < Literal modificado por el artículo 89 de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Los ingresos por concepto de dividendos o participaciones en utilidades, se entienden realizados por los respectivos accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares, cuando les hayan sido abonados en cuenta en calidad de exigibles. En el caso del numeral cuarto del artículo 30 de este Estatuto, se entenderá que dichos dividendos o participaciones en utilidades se causan al momento de la transferencia de las utilidades al exterior, y
c.- <Fuente original compilada: D. 2053/74 Art. 16 Lit. d> Los ingresos provenientes de la enajenación de bienes inmuebles, se entienden realizados en la fecha de la escritura pública correspondiente, salvo que el contribuyente opte por acogerse al sistema de ventas a plazos.
ARTÍCULO 28. CAUSACIÓN DEL INGRESO. Se entiende causado un ingreso cuando nace el derecho a exigir su pago, aunque no se haya hecho efectivo el cobro.
Sobre este tema en Oficio 093130 de 28 de noviembre de 2011 este despacho ya se manifestó indicando lo siguiente:
“En materia de impuesto sobre la renta, conforme con lo establecido en el artículo 27 del Estatuto Tributario, los ingresos se entienden realizados cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie de tal forma que equivalga legalmente a un pago, de lo que se exceptúan los ingresos que reciban los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, los cuales deben denunciar los ingresos en el año o período en que se causen. Así mismo, conforme a lo establecido en el artículo 104 del mismo Estatuto Tributario, se entienden realizadas las deducciones legalmente aceptables “cuando se paguen efectivamente en dinero o en especie o cuando su exigibilidad termine por cualquier otro modo que equivalga legalmente a un pago”, con la excepción de “las deducciones incurridas por los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación” las cuales se entienden realizadas en el año o período en que se causen, aun cuando no se hayan pagado todavía. Así mismo, el artículo 105 del mismo estatuto señala que “se entiende causada una deducción cuando nace la obligación de pagarla, aunque no se haya hecho efectivo el pago”.
En relación a la obligación de llevar una cuenta mayor o de balance denominada “impuesto a las ventas por pagar”, el Consejo de Estado en sentencia de marzo 13 de 1992, expediente 3557, Actor Procesadora de Leche, al referirse al artículo 41 del D. 3541, hoy artículo 509 del Estatuto Tributario, manifestó la esencia de esta cuenta en los siguientes términos: “... en el caso del impuesto sobre las ventas en donde la función de la contabilidad no es simplemente servir de medio de prueba, sino que constituye un elemento esencial, inherente a la determinación del tributo cuya cuantificación resulta de los asientos débitos y créditos, correcta y oportunamente registrados de los impuestos causados por las operaciones gravadas y los pagados por las compras que indican los libros del responsable, que se concretan en una sola cuenta fácilmente identificable, sin necesidad de acudir a ninguna otra para la verificación del saldo débito o crédito, que es la cuenta del mayor o de balance “Impuesto a las Ventas por Pagar", que obliga a llevar el Artículo 41 del Decreto 3541 de 1983 a nivel principal y no de auxiliares ..”.
De acuerdo con lo expuesto, para los responsables del impuesto sobre las ventas obligados a llevar contabilidad, es claro que las previsiones que hace el legislador y de manera especial sobre la taxatividad de los "impuestos descontables” según el artículo 485 del Estatuto Tributario, su relación de causalidad de acuerdo con las disposiciones del impuesto de renta según el artículo 488 ibídem, y la “oportunidad” para solicitar los descuentos del artículo 496 ejusdem, no deja espacio para entrever que se pueda llevar la cuenta “impuesto a las ventas por pagar” de que trata el artículo 509 del Estatuto Tributario, por fuera del contexto de causación del gasto.
De esta manera, para los responsables de IVA no obligados a llevar contabilidad pero que de todas maneras deben llevar la cuenta de Impuesto a las Ventas por Pagar, deben registrar los impuestos descontables teniendo en cuenta la causación del costo o gasto acorde con lo dispuesto por el artículo 496 del Estatuto Tributario, esto es, el período fiscal correspondiente a la causación del mismo o en uno de los dos períodos inmediatamente siguientes, que en cuanto no se lleve contabilidad de causación, necesariamente será cuando se efectúe el pago en dinero o en especie”.
Cabe observar que si se aplica el sistema contable de causación, se debe cumplir con los presupuestos legales para la misma.
Asimismo, debe resaltarse que en los artículos 145 y siguientes del Estatuto Tributario se regula el tema de provisiones de deudas, el cual puede ser de utilidad de acuerdo con los planteamientos esbozados.
“ARTÍCULO 145. DEDUCCIÓN DE DEUDAS DE DUDOSO O DIFÍCIL COBRO. <Fuente original compilada: D. 2053/74 Art. 60> Son deducibles, para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, las cantidades razonables que con criterio comercial fije el reglamento como provisión para deudas de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales.
No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa.
PARÁGRAFO. <Parágrafo adicionado por el artículo 131 de la Ley 633 de 2000. El nuevo texto es el siguiente:> A partir del año gravable 2000 serán deducibles por las entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Bancaria* la provisión individual de cartera de créditos y la provisión de coeficiente de riesgo realizadas durante el respectivo año gravable.
Así mismo, serán deducibles de la siguiente manera las provisiones realizadas durante el respectivo año gravable sobre bienes recibidos en dación en pago y sobre contratos de leasing que deban realizarse conforme a los (sic) normas vigentes:
a) El 20% por el año gravable 2000;
b) El 40% por el año gravable 2001,
c) El 60% por el año gravable 2002;
d) El 80% para el año gravable 2003;
e) A partir del año gravable 2004 el 100%”.
2.- ¿Podría la sociedad EMAPA reversar los impuestos causados y pagados y descontar los impuestos del período en que se anulen las facturas causadas y con el pago de impuestos respectivos, no importando si es en este período gravable o el siguiente?
Tal como se explica en el oficio citado en el punto anterior, no es procedente reversar impuestos causados y pagados o la anulación de las facturas, mucho menos la contabilización de operaciones en períodos gravables distintos a los autorizados en la ley.
Sobre la posibilidad de deducción de deudas perdidas este despacho ya se manifestó mediante oficio 057081 de 3 de octubre de 2014 del cual le remitimos copia para su conocimiento.
En los anteriores términos se absuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestras bases de datos jurídicas ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo el icono de “Normatividad” - “técnica”, y seleccionando los vínculos “doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
YUMER YOEL AGUILAR VARGAS
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina