Tema: Retención
Descripgtor: Tarifas de Retención
OFICIO Nº 021281
13-08-2018
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221- 001378
Señor(a)
PETICIONARIO ANÓNIMO
Ref: Radicado 100027132 del 16/05/2018
|
Tema |
|
|
Retención en la fuente |
|
Descriptores |
|
|
Tarifas de Retención |
|
Fuentes formales |
|
|
Código Civil. Arts. 27 ss., 1494, 1495 y 1602. Estatuto Tributario. Arts. 1 a 28, 281 a 293, 406, 420, 437-1 y 437-2. Decreto 1625 de 2016. |
Cordial saludo:
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, modificado por el artículo 10 del Decreto 1321 de 2011, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, en materia aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la UAE-DIAN.
En atención al escrito en referencia, dentro del cual expone una serie de inquietudes que formula como “empresa constructora” que “ejecuta proyectos públicos y privados”relacionadas en primer lugar con la aplicación de la retención en la fuente a título de renta e IVA en operaciones realizadas con una sociedad extranjera sin residencia fiscal en Colombia, preguntando específicamente:
“(…)
1. Nos emiten una factura del exterior en la cual nos están cobrando el arrendamiento de una máquina que ellos nos enviaron a Colombia. [¿]practico retención en la fuente del 15% a este concepto? (…) [¿]Se le practica IVA teórico del 15% del IVA? [¿]Tanto como descontable como presentado en la retención en la fuente? [¿]o le practico retención de IVA al 100%? {¿]Se le practica retención de ICA a esta factura o no?
2. Nos emiten una factura del exterior en la cual nos están cobrando el servicio de personal que ellos envían a Colombia que ellos envía (sic) a ayudarnos al manejo de esta máquina. [¿]Practico retención en la fuente del 15% a este concepto? [¿]Se le practica IVA teórico del 15% del IVA? [¿]Tanto como descontable como presentado en la retención en la fuente? [¿]o le practico retención de IVA al 100%? {¿]Se le practica retención de ICA a esta factura o no?
3. Nos emiten una factura del exterior por compra de mercancías en el exterior para la ejecución de obras acá en Colombia. [¿]Practico retención en la fuente del 15% a este concepto? [¿]Se le practica IVA teórico del 15% del IVA? [¿]Tanto como descontable como presentado en la retención en la fuente? [¿]o le practico retención de IVA al 100%? {¿]Se le practica retención de ICA a esta factura o no?
4. Nos emiten una factura del exterior por concepto de asistencia técnica y servicio técnico prestado acá en Colombia. [¿]Practico retención en la fuente del 15% a este concepto? [¿]Se le practica IVA teórico del 15% del IVA? [¿]Tanto como descontable como presentado en la retención en la fuente? [¿]o le practico retención de IVA al 100%? {¿]Se le practica retención de ICA a esta factura o no? (…)”.
Previo a dar respuesta a sus inquietudes, se advierte que, de acuerdo a las competencias funcionales de este despacho, los pronunciamientos emitidos en respuesta a las peticiones allegadas se resuelven con base en criterios legales de interpretación de normas jurídicas, consagrados en el código civil.
Respuestas que son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, pero que a su vez no tienen como fin solucionar problemáticas individuales o prestar asesoría específica para atender casos particulares que son tramitados ante otras entidades o dependencias.
Ahora bien, dado que sus inquietudes en este primer asunto versan sobre la prestación de servicios en territorio nacional por parte de una sociedad extranjera sin domicilio en Colombia, resulta preciso indicar que de conformidad con el artículo 24 del Estatuto Tributario:
“(…) Se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. También constituyen ingresos de fuente nacional los obtenidos en la enajenación de bienes materiales e inmateriales, a cualquier título, que se encuentren dentro del país al momento de su enajenación (…)” (Negrita fuera de texto).
Adicional a ello, según lo establecen los artículos 9, 12 y 20 del ET., las sociedades o entidades extranjeras sin domicilio en el país se encuentran sometidas al impuesto sobre la renta, únicamente, respecto de sus ingresos de fuente nacional.
Por lo tanto, los ingresos percibidos por las entidades extranjeras sin domicilio en el país en razón a la venta o prestación de servicios dentro del territorio nacional -como los planteados el caso objeto de consulta- están sometidos al impuesto sobre la renta y complementarios; y se les deberá aplicar la retención en la fuente por este concepto de acuerdo a lo establecido en el artículo 406 del ET., que expone:
“ARTÍCULO 406. CASOS EN QUE DEBE EFECTUARSE LA RETENCIÓN. Deberán retener a título de impuesto sobre la renta, quienes hagan pagos o abonos en cuenta por concepto de rentas sujetas a impuesto en Colombia, a favor de:
1. Sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio en el país.
2. Personas naturales extranjeras sin residencia en Colombia.
3. Sucesiones ilíquidas de extranjeros que no eran residentes en Colombia”. (Negrita fuera de texto).
Así las cosas, en cada caso concreto planteado en la consulta deberá determinarse la tarifa de retención en la fuente a título de renta aplicable de acuerdo a lo consagrado en los artículos 408 a 415 del ET., normas que indican entre otras tarifas las siguientes, que podrían –dependiendo de las particularidades de la operación- ajustarse al caso objeto de consulta:
ARTÍCULO 408. TARIFAS PARA RENTAS DE CAPITAL Y DE TRABAJO. En los casos de pagos o abonos en cuenta por concepto de intereses, comisiones, honorarios, regalías, arrendamientos, compensaciones por servicios personales, o explotación de toda especie de propiedad industrial o del know-how, prestación de servicios técnicos o de asistencia técnica, beneficios o regalías provenientes de la propiedad literaria, artística y científica, la tarifa de retención será del quince por ciento (15%) del valor nominal del pago o abono.
Los pagos o abonos en cuenta por concepto de consultorías, servicios técnicos y de asistencia técnica, prestados por personas no residentes o no domiciliadas en Colombia, están sujetos a retención en la fuente a la tarifa única del quince por ciento (15%), a título de impuestos de renta, bien sea que se presten en el país o desde el exterior.
(…)
Los pagos o abono en cuenta por concepto de administración o dirección de que trata el artículo 124 del estatuto tributario, realizados a personas no residentes o no domiciliadas en el país, estarán sujetos a una retención en la fuente del quince por ciento (15%).
(…)
ARTÍCULO 414. TARIFA SOBRE PAGOS POR ARRENDAMIENTO DE MAQUINARIA. La retención en la fuente aplicable a los pagos al exterior por concepto de arrendamiento de maquinaria para construcción, mantenimiento, o reparación de obras civiles que efectúen los constructores colombianos en desarrollo de contratos que hayan sido objeto de licitaciones públicas internacionales, será del 2% del respectivo pago.
(…)
ARTÍCULO 415. TARIFA DE RETENCIÓN PARA LOS DEMÁS CASOS. En los demás casos, relativos a pagos o abonos en cuenta por conceptos no contemplados en los artículos anteriores, diferentes a ganancias ocasionales, la tarifa será del quince por ciento (15%) sobre el valor bruto del respectivo pago o abono en cuenta.
En el caso de las ganancias ocasionales, la retención en la fuente será del 10% sobre el valor bruto del respectivo pago o abono en cuenta.
PARÁGRAFO. La retención en la fuente de que trata el inciso segundo de este artículo no será aplicable para los inversionistas de portafolio, la cual será la establecida en el artículo 18-1 de este Estatuto”.
Respecto a la tarifa de IVA aplicable en los casos planteados resulta útil en primer lugar traer a colación lo consagrado en el artículo 420 del ET., que expone, entre otros lo siguiente:
“ARTÍCULO 420. HECHOS SOBRE LOS QUE RECAE EL IMPUESTO. El impuesto a las ventas se aplicará sobre:
a) La venta de bienes corporales muebles e inmuebles, con excepción de los expresamente excluidos;
b) La venta o cesiones de derechos sobre activos intangibles, únicamente asociados con la propiedad industrial;
c) La prestación de servicios en el territorio nacional, o desde el exterior, con excepción de los expresamente excluidos;
d) La importación de bienes corporales que no hayan sido excluidos expresamente (…) (Negritas y subrayas fuera de texto).
De esta manera deberá el contribuyente determinar si los bienes y servicios objeto de la operación se encuentran expresamente excluidos de IVA y de no estarlo deberá verificar si los mismos son objeto de una tarifa especial o les es aplicable la tarifa general del 19%.
Teniendo claro lo anterior, de conformidad con el artículo 437-1 del ET., la retención en la fuente en este impuesto deberá practicarse en el momento en que se realice el pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero y en el caso de las ventas en la adquisición de bienes y servicios gravados a que se refiere el numeral 3 del artículo 437-2 del mismo estatuto, la retención será equivalente al ciento por ciento (100%) del valor del impuesto.
El referido numeral 3 del reseñado artículo, expone:
“3. Las personas del régimen común, que contraten con personas o entidades sin residencia o domicilio en el país la prestación de servicios gravados en el territorio nacional, con relación a los mismos” (Negritas y subrayas fuera de texto).
En consecuencia, en cuanto a la aplicación de la retención en la fuente por concepto de impuestos sobre las ventas aplicable a la venta de bienes o prestación de servicios gravados en el territorio nacional contratados con entidades sin residencia o domicilio en el país, la misma deberá efectuarse por el 100% del valor del impuesto correspondiente en cada operación particular.
En este punto se informa que no es competencia de esta (sic) Despacho pronunciarse acerca de la aplicación de tributos de orden territorial como es el caso del Impuesto de Industria y Comercio (ICA). Por tal motivo se remite la consulta para que sea resuelta en este aspecto por la Secretaría de Hacienda Distrital de Bogotá D.C.
La segunda cuestión que plantea en la consulta versa sobre la celebración de un contrato de Leasing y la titularidad de las obligaciones fiscales que pueden derivarse del mismo, preguntado lo siguiente:
“1. Soy una empresa A la cual adquiere una máquina bajo la modalidad de Leasing, esta máquina no la usa la empresa A sino la empresa B, la cual ejecuta los contratos de obra. [¿]Quién debe reconocer las obligaciones financieras, los intereses y los activos intangibles? La empresa A quien fue a quien le aprob[ó] el leasing el banco y quien figura como deudora; o la empresa B quien utiliza la máquina para la ejecución de contratos.
[¿]Puede hacerse traslado de esta obligación de la empresa A a la B contablemente o se tiene que hacer algún contrato para que pueda tomarse como deducible en renta estos intereses?
[¿]Fiscalmente puede la empresa B tomar estos pasivos como de ella sabiendo que en documentos figura A?
Todo esto para cuestiones fiscales con respecto a activos, pasivos y gastos.
[¿]La empresa A puede dejar de reconocer estas obligaciones como gastos financieros?”.
Previo a responder es necesario reiterar que no es función de esta dependencia resolver casos particulares y concretos sino interpretar las normas tributarias, aduaneras y cambiarias de competencia de esta entidad; por tal motivo no le es posible al intérprete brindar asesoría en materia contractual y en general referirse a cuestiones que escapan a la competencia de la UAE-DIAN.
En este sentido, respecto a la titularidad de las obligaciones tributarias derivadas de la celebración de contratos de leasing, el Estatuto Tributario en el artículo 127-1, establece claramente el tratamiento que se le debe dar:
“Son contratos de arrendamiento el arrendamiento operativo y el arrendamiento financiero o leasing.
Los contratos de arrendamiento que se celebren a partir del 1 de enero de 2017, se someten a las siguientes reglas para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios:
1. Definiciones:
a. Arrendamiento financiero o leasing financiero: Es aquel contrato, que tiene por objeto la adquisición financiada de un activo y puede reunir una o varias de las siguientes características:
i. Al final del contrato se trasfiere la propiedad del activo al arrendatario o locatario.
ii. El arrendatario o locatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que sea suficientemente inferior a su valor comercial en el momento en que la opción de compra sea ejercida, de modo que al inicio del arrendamiento se prevea con razonable certeza que tal opción podrá ser ejercida.
iii. El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo incluso si la propiedad no se trasfiere al final de la operación.
iv. Al inicio del arrendamiento el valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento es al menos equivalente al valor comercial del activo objeto del contrato. La DIAN podrá evaluar la esencia económica del contrato para comprobar si corresponde o no a una compra financiada.
v. Los activos arrendados son de una naturaleza tan especializada que solo el arrendatario puede usarlos sin realizar en ellos modificaciones importantes. Los contratos de leasing internacional se someten a las reglas anteriores.
b. Arrendamiento operativo: Es todo arrendamiento diferente de un arrendamiento financiero o leasing financiero, de que trata el literal anterior.
2. Tratamiento del arrendamiento financiero o leasing:
a. Para el arrendador financiero:
i. Al momento de celebración del contrato deberá reconocer un activo por arrendamiento financiero por el valor presente de los cánones de arrendamientos, la opción de compra y el valor residual de garantía en caso de ser aplicable.
ii. Deberá incluir en sus declaraciones de renta la totalidad de los ingresos generados por los contratos de arrendamiento. Para tal efecto, se entiende por ingresos, los ingresos financieros procedentes del activo por arrendamiento, así como los demás ingresos que se deriven del contrato.
b. Para el arrendatario:
i. Al inicio del contrato, el arrendatario deberá reconocer un activo y un pasivo por arrendamiento, que corresponde al valor presente de los cánones de arrendamientos, la opción de compra y el valor residual de garantía en caso de ser aplicable, calculado a la fecha de iniciación del contrato, y a la tasa pactada en el contrato. La suma registrada como pasivo por el arrendatario, debe coincidir con la registrada por el arrendador como activo por arrendamiento.
Adicionalmente y de manera discriminada, se podrán adicionar los costos en los que se incurra para poner en marcha o utilización el activo siempre que los mismos no hayan sido financiados.
ii. El valor registrado en el activo por el arrendatario, salvo la parte que corresponda al impuesto a las ventas que vaya a ser descontado o deducido, tendrá la naturaleza de activo el cual podrá ser amortizado o depreciado en los términos previstos en este estatuto como si el bien arrendado fuera de su propiedad.
iii. El IVA pagado en la operación solo será descontable o deducible según el tipo de bien objeto del contrato por parte del arrendatario, según las reglas previstas en este estatuto.
iv. Cuando el arrendamiento financiero comprenda bienes inmuebles, la parte correspondiente a terrenos no será depreciable ni amortizable.
v. Los cánones de arrendamiento causados a cargo del arrendatario, deberán descomponerse en la parte que corresponda a abono a capital y la parte que corresponda a intereses a costo financiero. La parte correspondiente a abonos de capital, se cargará directamente contra el pasivo registrado por el arrendatario, como un menor valor de este. La parte de cada canon correspondiente a intereses o costo financiero, será un gasto deducible para el arrendatario sometido a las limitaciones para la deducción de intereses.
vi. Al momento de ejercer la opción de compra, el valor pactado para tal fin se cargará contra el pasivo del arrendatario, debiendo quedar este en ceros. Cualquier diferencia se ajustará como ingreso o gasto.
vii. En el evento en que el arrendatario no ejerza la opción de compra, se efectuarán los ajustes fiscales en el activo y en el pasivo, y cualquier diferencia que surja no tendrá efecto en el impuesto sobre la renta, siempre y cuando no haya generado un costo o gasto deducible, en tal caso se tratará como una recuperación de deducciones.
3. Tratamiento del arrendamiento operativo:
a. Para el arrendador: El arrendador del activo le dará el tratamiento de acuerdo a la naturaleza del mismo y reconocerá como ingreso el valor correspondiente a los cánones de arrendamiento realizados en el año o período gravable. Cuando el arrendamiento comprenda bienes inmuebles, la parte correspondiente a terrenos no será depreciable.
b. Para el arrendatario: El arrendatario reconocerá como un gasto deducible la totalidad del canon de arrendamiento realizado sin que deba reconocer como activo o pasivo suma alguna por el bien arrendado. (…)”
Ahora, respecto a la titularidad de las obligaciones tributarias derivadas de la celebración de contratos, se precisa que el Código Civil, tratándose de las obligaciones en general y de los contratos, indica:
“ARTÍCULO 1494. <FUENTE DE LAS OBLIGACIONES>. Las obligaciones nacen, ya del concurso real de las voluntades de dos o más personas, como en los contratos o convenciones; ya de un hecho voluntario de la persona que se obliga, como en la aceptación de una herencia o legado y en todos los cuasicontratos; ya a consecuencia de un hecho que ha inferido injuria o daño a otra persona, como en los delitos; ya por disposición de la ley, como entre los padres y los hijos de familia.
ARTÍCULO 1495. DEFINICIÓN DE CONTRATO O CONVENCIÓN. Contrato o convenciones en un acto por el cual una parte se obliga para con otra a dar, hacer o no hacer alguna cosa. Cada parte puede ser de una o de muchas personas.
(…)
ARTÍCULO 1602. <LOS CONTRATOS SON LEY PARA LAS PARTES>. Todo contrato legalmente celebrado es una ley para los contratantes, y no puede ser invalidado sino por su consentimiento mutuo o por causas legales”.
De otro lado, el Estatuto Tributario precisa acerca de las obligaciones tributarias lo siguiente:
“ARTÍCULO 1o. ORIGEN DE LA OBLIGACIÓN SUSTANCIAL. La obligación tributaria sustancial se origina al realizarse el presupuesto o los presupuestos previstos en la ley como generadores del impuesto y ella tiene por objeto el pago del tributo.
ARTÍCULO 2o. CONTRIBUYENTES. Son contribuyentes o responsables directos del pago del tributo los sujetos respecto de quienes se realiza el hecho generador de la obligación sustancial.
ARTÍCULO 3o. RESPONSABLES. Son responsables para efectos del impuesto de timbre, las personas que, sin tener el carácter de contribuyentes, deben cumplir obligaciones de estos por disposición expresa de la ley”.
De las normas transcritas se deduce gramatical y sistemáticamente que la celebración de cualquier contrato es fuente de las obligaciones que derivan de los mismos, los cuales a su vez son ley para las partes.
Las obligaciones tributarias nacen de la realización de los presupuestos previstos en la ley, siendo los responsables de estas quienes realizan el hecho generador de la obligación sustancial.
En virtud de lo anterior, si de las obligaciones de la celebración de un contrato de leasing se deriva la realización de los presupuestos previstos en la ley tributaria como hecho generador de un tributo, las partes del contrato serán las responsables del mismo, puesto que son los titulares de las obligaciones contractuales que originaron la realización del hecho generador del impuesto.
De modo que, los demás actos que celebren las partes del contrato de leasing con terceros ajenos al mismo, constituyen relaciones contractuales distintas, que pueden generar obligaciones tributarias diferentes a las que ostentan las partes del contrato de Leasing y determinarlas corresponderá a los responsables en cada caso específico.
Para finalizar se informa que las inquietudes referidas al manejo contable de los ingresos, planteadas como tercera cuestión dentro de su petición, se remiten al Consejo Técnico de la Contaduría Pública por escapar a la competencia de esta entidad.
En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los íconos “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
LORENZO CASTILLO BARVO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)
Dirección de Gestión Jurídica
UAE-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales